banner-mia2.gif

УДК 657.6:657.471:620.952

В.Ю.ФАБІЯНСЬКА, асистент,

кафедра аудиту та державного контролю,

Вінницький національний аграрний університет

 

КОНТРОЛЬ ЗА ВИТРАТАМИ НА ВИРОБНИЦТВО БІОПАЛИВА

 

Питання, які розглядаються:

Проведено класифікацію внутрішньогосподарського контролю виробництва біопалива.

Розглянуто стадії і етапи контролю за витратами виробництва біопалива.

Ключові слова: біопаливо, внутрішньогосподарський контроль, витрати виробництва, стадії контролю.

 

Вопросы, которые рассматриваются:

Проведено классификацию внутрихозяйственного контроля изготовления биотоплива.

Рассмотрены стадии и этапы контроля за издержками изготовления биотоплива.

Ключевые слова: биотопливо, внутрихозяйственный контроль, издержки производства, стадии контроля.

 

Issues that are examined:

Classification of the internal economic control of biofuel production is developed.

Stages and phases of costs control of biofuel production carrying out of which is an everlasting process are considered.

Keywords: biofuel, internal economic control, production costs, stages of control.

 

Постановка проблеми. Значну роль у зниженні витрат на виробництво відіграє контроль, який сприяє ефективному використанню всіх видів ресурсів, що є надзвичайно важливим при виробництві біопалива. Собівартість виробництва біологічних видів палива не є низькою, але, незважаючи на це, досвід розвинених країн засвідчує про зростання його обсягів. Велику роль у зниженні собівартості біопалива за кордоном має державна підтримка, яка організована у вигляді надання субсидій, пільг, податкових стимулів для виробників та споживачів біопалив. В Україні сільськогосподарські товаровиробники, які переважно є виробниками  біомаси, перебувають у важкому фінансовому стані, і як свідчать статистичні дані, сировину для виробництва біопалива (ріпак, фуражне зерно) реалізують за кордон, що свідчить про відсутність економічної зацікавленості виробляти біопаливо для власних потреб.

Контроль витрат на виробництво біопалива є особливо актуальним в умовах сьогодення, коли так гостро для України постає енергетична проблема, а тому контрольна функція управління виробничими витратами на виготовлення біопалива дозволить знизити його собівартість, налагодити його масове виробництво та споживання, покращити фінансовий стан виробників біопалива, біомаси, якими в тому числі є сільськогосподарські підприємства.

Аналіз останніх публікацій. Дослідженням теорії та практики контролю займалися вітчизняні та закордонні вчені Ф.Ф. Бутинець, І.А. Белобжецький, І.А. Білоусова, Л.В. Гуцаленко, Н.М. Гудзенко, Н.А. Голощапов, В.А. Дерій, Є.В. Калюга, М.В. Кужельний, А.А. Соколов, Б.Ф. Усач, В.О. Шевчук та інші. Науковці здійснили значний внесок в розвиток теорії, методології та організації контролю, проте зважаючи на технологічні особливості виробництва біопалива, виникає необхідність дослідження та удосконалення системи контролю за виробництвом біопалива. В.А. Дерій, досліджуючи проблеми обліку і контролю за витратами на виробництво біопалива, зробив висновок, що внутрішньогосподарський документальний та фактичний контроль за виробництвом біопалива існують паралельно і повинні доповнювати один одного, утворюючи стійку систему контролю за виробництвом [4, с. 417].

Метою статті є визначення підходів до контролю за виробництвом біопалива за часовою ознакою (попередній, поточний, наступний), кінцевою метою якого є постійне удосконалення процесу виробництва біопалива та зниження його собівартості.

Виклад основного матеріалу. В.Ф. Максимова стверджує, що контроль – це процес забезпечення досягнення організацією своїх цілей, при цьому науковець визначає внутрішній економічний контроль як одну із функцій управління, а тому система внутрішнього контролю не може створюватись відокремлено від організаційної структури системи управління підприємства в цілому [6, с. 341, 342].

На нашу думку, контроль – це один із засобів досягнення підприємством своїх цілей. 

На погляд В.А. Дерія, контроль – це багатовимірна категорія, що проявляється по-різному (залежно від мети, завдань, предмета, методу, видів, форм, типів). Науковець (зважаючи на погляди вітчизняних учених-економістів) розглядає контроль в десяти різних площинах. Поняття "контроль" як:

1. Функція (ланка, процес, система, підсистема, елемент) управління;

2. Проблема, наука, освітня дисципліна, комплекс знань (заходів);

3. Властивість суспільно-господарського буття, тип відносин, вид діяльності, напрям співпраці і розвитку;

4. Система, процес, сукупність процедур спостереження й перевірки;

5. Джерело інформації;

6. Індикативний чинник (чинник морально-психологічних станів, спосіб мислення);

7. Механізм перевірки (прикриття порушень і злочинів), інструмент тиску, дискредитації та знищення політичних опонентів;

8. Система заходів, стосунків, моніторингу, динамічного розвитку;

9. Перевірка виконання планів;

10.   Багатоаспектне явище (функція менеджменту, функція обліку, функція узгодження діяльності суб’єктів підприємництва) [3, с. 52].

Зважаючи на багатоаспектність поняття "контроль", не можна не погодитись з твердженням В.А. Дерія, котрим було здійснене ґрунтовне дослідження його сутності (контролю) і виділені основні грані даного об’єкта дослідження. Дійсно, контроль існує і як функція управління, яка здійснюється цілеспрямовано з боку контролюючих органів, і як навіть спосіб мислення людини, якій властиве відчуття контрольованості власних дій, розмов, думок.

Одним із видів контролю, є контроль внутрішньогосподарський.

Н.А. Голощапов та А.А. Соколов вважають, що система внутрішньогосподарського контролю повинна охоплювати всі напрямки діяльності господарюючого суб’єкта. При цьому загальна схема внутрішньгосподарського контролю на підприємстві складається з таких його видів:

- організаційний контроль;

- економічний контроль;

- технологічний контроль;

- юридичний контроль;

- контроль за персоналом;

- бухгалтерський контроль;

- контроль за безпекою [2, с. 121].

Отже, науковці розглядають внутрішньогосподарський контроль як явище, яке охоплює діяльність підприємства всебічно.

Внутрішньогосподарський контроль за виробництвом біопалива ми пропонуємо класифікувати таким чином:

1) За часом здійснення контролю:

- попередній;

- поточний;

- наступний.

2) За технологічними процесами:

- контроль за витратами на вирощування сировини (ріпаку, соняшнику, сої) та виходом готової продукції;

- контроль за витратами на виробництво рослинної олії та виходом готової олії і побічної продукції;

- контроль за виготовленням РМЕ (ріпаково-метилового ефіру);

- контроль за змішуванням біодизелю з традиційним дизпаливом.

3) Контроль за статтями та елементами витрат на виробництво біопалива.

4) За суб’єктами контролю за виробництвом біопалива:

- бухгалтерський контроль – контроль за витратами на виробництво біопалива на усіх етапах його виготовлення з боку бухгалтерської служби на чолі з головним бухгалтером;

- технологічний контроль – це контроль, який здійснюють спеціалісти підприємства (головний інженер, технолог, начальник цеху з виробництва біопалива);

- самоконтроль – це контроль, який здійснюють самі робітники в процесі виробництва біопалива (наприклад, працівник, який обслуговує прес по віджиму олії, працівник, який обслуговує установку з етерифікації біодизелю).

- лабораторний контроль – контроль, який здійснюється шляхом проведення лабораторних обстежень біопалива на кожному етапі його виробництва: 1) лабораторний аналіз олійного насіння (ріпаку, соняшнику, сої); 2) лабораторний аналіз рослинної олії; 3) лабораторний аналіз РМЕ (ріпаково-метилового ефіру);

- адміністративний контроль – це контроль з боку керівництва та власників: Ревізійна комісія, Спостережна рада, перевірка безпосередньо керівництвом або власником.

5) За методом проведення контролю:

- документальний – полягає у вивченні бухгалтерських документів, записів в облікових регістрах, звітів. Це контроль з боку бухгалтерської служби, який в більшості випадків за часом здійснення є наступним, бо здійснюється за даними первинних документів та звітів з виробництва, які надходять в бухгалтерію з виробничого цеху і підготовлені начальником цеху. Цей контроль є заочним, тобто бухгалтер не має змоги візуально контролювати процес виробництва, а здійснює це за матеріалами, підготовленими керівником виробничого підрозділу з виробництва біопалива, відповідно, зазвичай здійснюється із запізненням, і втрачає свою оперативність;

- фактичний – це контроль за виробництвом біопалива, який проводиться на місці, в цеху з виробництва біопалива начальником цеху, бригадиром, начальником зміни, інженером, технологом а також контроль з боку самих працівників (самоконтроль). Цей контроль здійснюється візуально та дає змогу впливати на об’єкт контролю негайно, а тому ми вважаємо, що він є найбільш оперативним, дієвим;

- комбінований – це контроль, який поєднує прийоми як документального, так і фактичного контролю, які використовуються контролюючим суб’єктом в процесі дослідження об’єкта і дозволяє використати всі переваги такого поєднання. Дослідження показують, що на практиці зазвичай використовується комбінований контроль, бо прийоми фактичного контролю доповнюють прийоми документального і допомагають зясувати всі невияснені факти органолептичними методами.

В.А. Дерій вважає, що внутрішньогосподарський документальний та фактичний контроль за виробництвом біопалива існують паралельно і повинні доповнювати один одного, утворюючи стійку систему контролю за витратами на виробництво [4, с. 417]. Щодо контролю за витратами на підприємстві, то науковець виділяє попередній, поточний та наступний контроль:

- попередній: "… відіграє важливу роль у мінімізації витрат у процесі їх планування, коли здійснюються узгодження планових матеріальних витрат, формування планового фонду оплати праці, визначення планових накладних витрат і обчислення коефіцієнтів їхнього розподілу, розрахунок норм та нормативів витрат";

-  поточний: "… дає змогу постійно тримати під наглядом фактичні витрати на предмет їх відповідності плановим витратам, нормам і нормативам витрат";

- наступний: "… цінність такого контролю полягає в тому, щоб з’ясувати правомірність проведення витрат на основі певних документів; хто із відповідальних за витрати осіб допустив економію або перевитрати, і чому; які заходи були здійснені на підприємстві щодо підвищення ефективності витрат, у тому числі які стимули надані для кращих працівників та які покарання отримали порушники" [3, с. 53].

Розглянемо детально попередній, поточний та наступний контроль за виробництвом біопалива.

Попередній контроль полягає в тому, що господарська операція перед її здійсненням підлягає оцінці з точки зору її доцільності, законності та ефективності з метою запобігання появі порушень та недоліків в діяльності підприємств. Такий контроль здійснюється шляхом попереднього зіставлення можливої операції з планом, договором, кошторисом, завданнями та іншими документами [5, с. 84]. Попередній контроль витрат на виробництво біопалива здійснюється такими підрозділами підприємства:

- планово-фінансовий відділ: здійснює попередній контроль при розробці бізнес-плану діяльності підприємства на наступний рік, де чітко прописані показники виробництва біопалива (обсяг, якість); при плануванні собівартості виробництва біопалива; при складанні та перегляді кошторисів витрат на виробництво біопалива; формуванні планового фонду оплати праці;

- бухгалтерія: здійснює попередній контроль під час розгляду первинних документів, які надходять головному бухгалтеру на підпис, при візуванні договорів, кошторисів, наказів, інших документів, пов’язаних з витратами на виробництво біопалива;

- технологічний відділ: здійснює попередній контроль при розробці нових та перегляді існуючих норм витрат матеріалів на виробництво біопалива; при розробці нормативів його якості.

Поточний контроль за витратами на виробництво біопалива здійснюється безпосередньо в процесі виробництва спеціалістами та робітниками цеху, а також працівниками бухгалтерії та керівництвом підприємства.

Сутність поточного контролю полягає у відслідковуванні, встановленні відхилень, порушень та інших причин в ході здійснення операцій. Цей контроль безперервний, але умовно, оскільки здійснюється дискретно, з певними інтервалами часу, хоч і планомірно [5, с. 85].

Здійснення поточного контролю за витратами матеріальних ресурсів на виробництво біопалива покладається на коло посадових осіб, які візують первинні документи (накладні, вимоги, лімітно-забірні картки) на витрачання насіння ріпаку, соняшнику, допоміжних матеріалів ще до початку виробничого процесу. Під час виробництва спеціалісти цеху з виробництва біопалива здійснюють оперативну реєстрацію фактів виробництва у Звітах з виробництва біодизельного палива (Звіт з пресування та фільтрації рослинної олії, Звіт з виробництва РМЕ (ріпаково-метилового ефіру), які розроблені автором. Цінність даних документів для цілей поточного контролю полягає в тому, що працівники щодня вносять основні показники виробничого процесу з виробництва біопалива (витрати сировини, матеріалів окремо за фактом та за нормами, вихід основної та побічної продукції). Ця реєстрація ведеться один раз на добу, починаючи з початку місяця, тобто Звіт з виробництва біодизельного палива є місячним. Матеріали, які фіксуються у даному документі щодоби, є важливим видом поточного контролю за станом виробництва біопалива на підприємстві, який здійснюють, в першу чергу, спеціалісти цеху з виробництва біопалива, а також керівництво підприємства та бухгалтерія. Важливу роль для поточного контролю за витратами сировини та матеріалів для виробництва біопалива відіграють показники, включені в Звіти з його виробництва, де здійснюється порівняння фактичних витрат з нормативними, які розроблені головним технологом з виробництва. Отже, є можливість негайно фіксувати відхилення, та своєчасно впливати на них, що робить поточний контроль за виробництвом біопалива дієвим та результативним.

Наступний контроль є найбільш повним і глибоким підходом до вивчення виробничої і фінансової діяльності підприємства. Він дозволяє встановити недоліки попереднього і поточного контролю. Такий контроль охоплює перевірку правильності і законності проведених господарських операцій на підприємствах, виявляє порушення і зловживання, а також дає можливість розробити заходи щодо усунення недоліків та їх попередження в майбутньому [5, с. 86].

В.Ф. Максимова стверджує, що внутрішній контроль на підприємствах України майже відсутній, наявні лише епізодичні прояви його у вигляді інвентаризацій; виконання окремих контрольних процедур загалом не піддається координації звичайними методами управління, окрім того, підсумок контрольних дій стосується тільки одного виду контролю – заключного (ретроспективного), це може бути якась одинична акція, якої замало для ефективного управління. Виправити подібну ситуацію, на думку науковця, може лише впровадження єдиної моделі внутрішнього контролю як цілого, тобто – системи [6, с. 3391].

Тобто науковець вважає, що на вітчизняних підприємствах присутній тільки один із видів контролю – наступний, і виправити цю проблему можна лише впровадженням на підприємстві внутрішнього контролю як єдиної системи.

Особливістю наступного контролю є те, що він проводиться після завершення господарських операцій, які перевіряються, не дає змоги вплинути на те, що вже відбулося, але його незаперечна цінність в можливості вплинути на майбутню діяльність, внаслідок виявлених недоліків в минулому та розроблення пропозицій щодо недопущення помилок.

Наступний контроль за виробництвом біопалива всередині підприємства проводиться бухгалтерією, керівництвом, а також спеціально створеним на підприємстві контролюючим органом – відділом внутрішнього контролю, або внутрішнім аудитом. Джерелами інформації є первинні (лімітно-забірні карти на витрату сировини (ріпакового, соняшникового насіння), накладні внутрішнього переміщення матеріалів, вимоги на витрати матеріалів) та зведені документи з витрат та виходу продукції біопалива (Звіт з пресування та фільтрації олії, Звіт з етерифікації РМЕ (ріпаково-метилового ефіру), регістри обліку, всі види звітності (статистична, фінансова, оперативна).

Організація здійснення контролю – це складний і відповідальний процес управлінської роботи. Основа його здійснення – методологія системного аналізу, конкретні методи реалізації специфічних видів контролю. В будь-якому випадку організація цієї роботи повинна розвиватися в тісному взаємозв’язку з об’єктом. Тільки такий підхід забезпечить повноцінність контролю, правильність і дієвість його висновків. Відповідно вимоги системного аналізу повинні охоплювати всі роботи, пов’язані зі здійсненням контрольних операцій, діяльністю спеціалістів [1, с. 323].

Відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" [7] відповідальність за організацію внутрішньогосподарського контролю покладається на керівника підприємства. Відповідно він повинен визначити коло суб’єктів контролю, повноваження яких закріплюються посадовими інструкціями. Діяльність контрольного органу, чи контролюючих осіб має здійснюватись на підприємстві відповідно до Статуту підприємства а також Положення про організацію внутрішньогосподарського контролю на підприємстві.

Ф.Ф. Бутинець пише, що процес контролю – це замкнута система послідовних змін стадій контролю, які відбуваються у встановленому порядку [5].

Стадія контролю, на думку Н.Г. Виговської, - це певний момент, період процесу контролю, який має свої характерні особливості. В організації контрольного процесу науковець виділяє наступні стадії:

1. підготовча;

2. технологічна;

3. результативна.

Стадії контролю Н.Г. Виговська поділяє на етапи [1, с. 332].

Деякі автори виділяють початкову, основну, заключну стадії контролю. Проте, на нашу думку, і в першому і в другому випадку це буде правильним, адже йдеться про ідентичні стадії контрольного процесу, тому дані підходи, переслідуючи єдину мету, мають право на життя.

Кожна стадія контрольного процесу містить певні етапи контролю. Здійснюючи дослідження за процесом контролю з виробництва біопалива, доцільно виділити три стадії та шість етапів (табл. 1).

Таблиця 1

Стадії та етапи контролю за виробництвом біопалива

Стадії контролю

Етапи контролю

Початкова стадія

1. Визначення об’єкта контролю

2. Розробка норм витрат на виробництво біопалива

Основна стадія

3. Збір інформації про фактичний стан виробництва біопалива

4. Оцінка виконання встановлених норм витрат

Заключна стадія

5. Розробка можливих усунень перевитрат

6. Реалізація прийнятих рішень

 

Початкова стадія контролю за виробництвом біопалива передбачає визначення об’єкта контролю, якими є переділи з виробництва біопалива [8, с. 173] та розробку норм витрат на його виробництво. Розробкою норм витрат на одиницю виробленої продукції займається головний технолог, норми розробляються згідно технологічних стандартів. Основна стадія контролю передбачає безпосередньо сам контроль, який полягає у зборі необхідної інформації щодо фактичних витрат на виробництво біопалива та виходу готової та побічної продукції і порівняння із запланованими показниками (нормами). Заключна стадія контролю передбачає розробку рішень щодо усунення відхилень від запланованих показників та контроль за їх реалізацією.

Отже, контроль за виробництвом біопалива – це безперервний процес, який передбачає певний перелік взаємопов’язаних етапів, які повторюються один за одним, кінцевою метою якого є постійне удосконалення процесу виробництва біопалива та зниження його собівартості.

Висновки:

1. Ефективність здійснення внутрішньогосподарського контролю залежить від рівня організації контрольних служб на підприємстві. Пропонуємо здійснювати класифікацію внутрішньогосподарського контролю за виробництвом біопалива за такими ознаками: часом здійснення, технологічними процесами, статтями та елементами витрат, субєктами та методами контролю. Це дає змогу створити ефективну контрольну систему на підприємстві, здатну управляти витратами в процесі виробництва біопалива, враховуючи як технологічні, так і організаційні особливості його виробництва.

2. Дослідження показали, що процес контролю за виробництвом біопалива відбувається у певній послідовності, що дозволило виділити в складі стадій контролю (початкова, основна, заключна) основні його етапи: визначення об’єкта контролю, розробка норм витрат на виробництво біопалива, збір інформації про фактичний стан його виробництва, оцінка виконання встановлених норм витрат, розробка можливих усунень перевитрат та реалізація прийнятих рішень. Цей контроль є безперервним, основним його призначенням є постійне удосконалення процесу виробництва біопалива з метою зниження його собівартості.

 

Список використаних джерел

1. Выговская Н.Г. Организационное обеспечение внутрихозяйственного контоля / Н.Г. Выговская // Материалы междунар. науч. конф. "Развитие бухгалтерского учета и контроля в контексте европейской интеграции" (Житомир Краматорск, 19-20 мая 2005 г.). - С. 318-338.

2. Голощапов Н.А. Контроль и ревизия / Н.А. Голощапов, А.А. Соколов. – М.: Альфа-прес, 2007. – 284 с.

3. Дерій В.А. Поняття і значення економічного контролю для мінімізації витрат та максимізації доходів підприємств / В.А. Дерій // Бухгалтерський облік і аудит. - 2011. – № 2. – С. 48–56.

4. Дерій В. Облік і контроль за витратами на виробництво біопалива / В. Дерій // Економічний аналіз: зб. наук. праць каф. Економічного аналізу Терноп. нац. екон. ун-ту. – Т., 2010. – Вип. 6. – С. 414-419.

5. Контроль і ревізія: підруч. / Ф.Ф. Бутинець, Н.Г. Виговська, Н.М. Малюта, Н.І. Петренко; під ред. проф. Ф.Ф. Бутинця. – [3-е вид., допов. і переробл.]. – Житомир: Рута, 2002. – С. 84.

6. Максимова В.Ф. Формалізація системного дослідження внутрішнього економічного контролю / В.Ф. Максимова // Развитие бухгалтерского учета и контроля в контексте европейской интеграции: [монография]. – Житомир; Краматорск: Рута, 2005. – С. 339–349.

7. Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні: Закон України від 16.07.1999 р. № 996–XIV // Відомості Верховної Ради України. – 1999. – № 40. – Ст. 365.

8. Фабіянська В.Ю. Внутрішньогосподарський контроль виробництва біопалива / В.Ю. Фабіянська // Облік і фінанси АПК. – 2008. – № 4. – С. 172–175.