banner-mia2.gif

УДК 657.44.008.6

Н.В. Прохар, аспірантка,

 кафедра бухгалтерського обліку і аудиту,

Полтавський університет споживчої кооперації України

 

 

НАПРЯМИ ВДОСКОНАЛЕННЯ ЗВІТНОСТІ ПРО ФІНАНСОВІ РЕЗУЛЬТАТИ В АГРОФОРМУВАННЯХ

 

 

Постановка проблеми. Одним із найважливіших економічних показників, що характеризує ефективність діяльності агроформувань, є фінансовий результат, який становить різницю доходів і витрат та відображається у звіті з однойменною назвою. Однак, у Звіті про фінансові результати не знаходять відображення повні витрати на виробництво готової продукції, які становлять значну частину поточних витрат підприємства й розшифровуються у статистичній звітності „Основні економічні показники роботи сільськогосподарських підприємств”. Крім того, аналіз джерел формування фінансових результатів агроформувань свідчить про значну питому вагу (більше 80%) доходів і витрат саме від операційної діяльності, що потребує відповідного перегрупування інформації в Звіті про фінансові результати.

Аналіз останніх досліджень і публікацій. Окремі питання теорії та методології бухгалтерського обліку й звітності про фінансові результати в агроформуваннях знайшли відображення у працях вітчизняних науковців, таких як Ф.Ф. Бутинець, Л.В. Гуцаленко, М.Я. Дем’яненко, В.М. Жук, Ю.Я. Литвин, В.Г. Лінник, В.Б. Моссаковський, М.Ф. Огійчук, П.Т. Саблук, Л.К. Сук, П.Л. Сук, П.Я. Хомин, Л.С. Шатковська та інших. Дослідження окремих аспектів бухгалтерського відображення фінансових результатів здійснено у кандидатських дисертаціях О.В. Будько, О.В. Гаращенко, О.М. Єремян, Т.В. Калайтан, Г.М. Курило, Я.В. Лебедзевич, Л.І. Лежненко, І.В. Перевозової, Д.Є. Свідерського, Д.А. Янок та інших. Однак ряд проблем, пов’язаних із накопиченням та відображенням у фінансовій звітності інформації про прибутки (збитки) залишаються недостатньо розробленими та вимагають вирішення з урахуванням галузевих особливостей бухгалтерського обліку.

Формулювання цілей статті. Метою статті є розкриття методики заповнення Звіту про фінансові результати та визначення напрямів її удосконалення.

Виклад основного матеріалу. Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про фінансові результати сільськогосподарського підприємства та її розкриття у фінансовій звітності визначено П(С)БО 3 “Звіт про фінансові результати” [1] та П(С)БО 30 “Біологічні активи” [2], що не суперечать Міжнародним стандартам бухгалтерського обліку.

Складання Звіту про фінансові результати визначається важливістю ефективного управління підприємством, що потребує повної, правдивої та неупередженої інформації про доходи, витрати, прибутки (збитки) за звітний період. З введенням у дію П(С)БО 3 „Звіт про фінансові результати” [1] форма звітності про прибутки й збитки суттєво змінилася в напрямі орієнтації на міжнародні стандарти бухгалтерського обліку, що розширило можливості не тільки аналізу, а й прогнозування результатів діяльності сільськогосподарського підприємства. Порівнявши формати звітів до та після 2000 року, доходимо висновку про орієнтацію звітності саме на зовнішніх користувачів інформації, а не на тільки на інформаційні запити податкових органів (рис. 1).

Так, у Звіті про фінансові результати за П(С)БО 3 інформація про податок на прибуток наводиться лише в статтях звітності, тоді як до 2000 р. існували окремі розділи: платежі до бюджету; затрати і витрати, що враховуються при обчисленні пільг з податку на прибуток; пільговий прибуток.

Image

У зарубіжних країнах формат Звіту про прибутки та збитки не встановлений на законодавчому рівні, що передбачає його варіативність та гнучкість при прийнятті рішень. Разом з тим, на практиці використовуються дві форми звітності: багато- та одноступенева. Багатоступенева форма передбачає послідовне визначення фінансового результату, тоді як одноступенева дозволяє визначити чистий прибуток, вираховуючи із загальної суми доходів суму понесених витрат [6, с.123]. В залежності від варіанту подання інформації про витрати Звіт про прибутки та збитки може бути складений за характером витрат чи функціями витрат. Звітність за характером витрат передбачає групування витрат за елементами, а звітність за функціями витрат - за видами діяльності, що включає визначення проміжних фінансових результатів [4, с.6].

В Україні більшість підприємств заповнює багатоступеневий формат Звіту про фінансові результати, в якому витрати згруповані за функціями, малі підприємства складають одноступеневий формат вказаного звіту за характером витрат. Зауважимо, що законодавчо встановлена форма звітності серед науковців викликає як критику, так і підтримку. На нашу думку, інформативність звітності про прибутки та збитки не зменшується при уніфікації її форми, однак перегляду потребує саме склад статей звітності. Навпаки, менталітет вітчизняних економістів, що формувався десятиріччями під впливом командно-адміністративної системи, набагато легше сприймає макет звітності з інструкцією щодо її заповнення, ніж власними силами розроблений варіант звіту. До того ж, стандартизація звітності на державному рівні полегшує узагальнення результатів за регіонами країни, галузями господарства тощо.

Як зауважує В.Б. Моссаковський, порівняння показників Звіту про фінансові результати підприємств України свідчить, що: важко порівнювати фінансові результати діяльності звичайних та малих підприємств; використання методики визначення фінансових результатів звичайних підприємств передбачає уособлене існування податкового обліку, де застосовується схема визначення прибутку, характерна для малих підприємств. Тож більш доцільною, на його думку, є методика складання звітності для малих підприємств [5, с.10].

Таку пропозицію ми вважаємо дещо дискусійною, оскільки більшість підприємств України, в т.ч. й у галузі рослинництва інформацію про витрати накопичує в розрізі саме видів діяльності, а не елементів витрат, до того ж, удосконалення фінансової звітності не повинно слугувати податковим інтересам.

В цілому, як засвідчує С.Ф. Голов, звітність про фінансові результати підприємств України відповідає Четвертій Директиві ЄС. Окремі відмінності пов’язані з більшою деталізацією статей звітності, що не суперечить Директиві [3, с.12-13]. Однак звітність для малих підприємств України містить дещо узагальнену інформацію про неопераційні доходи та витрати, що пояснюється, на нашу думку, слабким розвитком фондового ринку, а тому й недостатньою поширеністю фінансових та інвестиційних операцій. Крім того, межа віднесення підприємств до малих в Україні, в порівнянні з іншими країнами, значно занижена, тому більшість підприємств складають звітність за звичайною формою.

Розділ І Звіту про фінансові результати передбачає послідовне визначення прибутку (збитку) за видами діяльності шляхом порівняння доходів і витрат. Однак, у ньому заходять відображення валовий прибуток (збиток), тобто результат основної діяльності, прибуток (збиток) від операційної діяльності, прибуток (збиток) від звичайної діяльності та надзвичайні доходи і витрати, що дають змогу визначити результат надзвичайної дальності. Тому, на нашу думку, порушується логіка визначення фінансового результату, так як інформація про результати фінансової й інвестиційної діяльності є неповністю розкритою. Погоджуємося з тим, що фінансова та інвестиційна діяльність здійснюється не великою часткою підприємств, у т. ч. й сільськогосподарських, надзвичайні доходи й витрати становлять також несуттєву питому вагу в загальній величині фінансових результатів. До того ж, порівняння статей звітності про прибутки (збитки) України та визначених Четвертою Директивою ЄС дає змогу зробити висновок, що оскільки до доходу не включаються непрямі податки та інші вирахування з доходу, то їх не доцільно наводити у звітності шляхом наступного віднімання. Така позиція врахована при наведенні доходів від неопераційної діяльності.

З введенням у дію П(С)БО 30 „Біологічні активи” фінансовий результат від іншої операційної діяльності повинен враховуватися при прийнятті управлінських рішень, оскільки доходи (витрати) від первісного визнання та від зміни вартості біологічних активів значно перевищуватимуть фінансовий результаті від основної діяльності, а тому потребують окремого розшифрування.

Враховуючи релевантний підхід в управлінні фінансовими результатами агроформувань, вважаємо за доцільне запропонувати порядок визначення фінансового результату в рослинництві від реалізації та від впливу інших об’єктивних факторів. Виходячи з цього, у Звіті про фінансові результати доцільно наводити інформацію про фінансові результати від реалізації, від зміни цін, від володіння активами й від впливу інших факторів. Це, в свою чергу, забезпечить послідовне визначення фінансового результату, який відповідно залежить та не залежить від здійснених підприємством операцій щодо реалізації. Крім того, фінансовий результат звітного періоду доцільно відкоригувати, врахувавши помилки минулих періодів, оскільки вони призвели до випадкової зміни розміру фінансових результатів.

Запропонована методика визначення чистого прибутку повинна знайти відображення у розділі І. Фінансові результати Звіту про фінансові результати, тоді як другий та третій розділи змінювати недоцільно. Розрахунок фінансових результатів з урахуванням релевантного підходу, на нашу думку, підвищить інформативність звітності, а отже, її використання з метою управління (табл. 1).

Таблиця 1.

ЗВІТ ПРО ФІНАНСОВІ РЕЗУЛЬТАТИ (власна розробка автора)

І. ФІНАНСОВІ РЕЗУЛЬТАТИ

 

Стаття

Код рядка

Зміст статті

1

2

3

І. Фінансовий результат від основної діяльності

Дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)

010

Відображається дохід від реалізації продукції, товарів, робіт або послуг (у т.ч. від операційної оренди активів) за вирахуванням наданих знижок, повернення проданих товарів та непрямих податків

Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)

020

Показується виробнича собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) та/або собівартість реалізованих товарів

Витрати на виробництво готової продукції (робіт, послуг)

025

Довідково наводяться понесені за період виробничі витрати: матеріальні, витрати на оплату праці, відрахування на соціальні заходи, амортизаційні відрахування, інші витрати

Валовий прибуток (збиток)

030

Розраховується як різниця між доходом від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) і собівартістю реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)

ІІ. Фінансовий результат від іншої реалізації

Дохід від реалізації іноземної валюти

040

Відображається дохід від реалізації іноземної валюти

Собівартість реалізованої іноземної валюти

050

Показується собівартість реалізованої іноземної валюти

Дохід від реалізації інших оборотних активів

060

Відображається дохід від реалізації оборотних активів, крім товарів та готової продукції, за вирахуванням непрямих податків

Собівартість реалізованих інших оборотних активів

070

Показується собівартість реалізованих оборотних активів, крім товарів та готової продукції

Дохід від реалізації фінансових інвестицій

080

Відображається дохід від реалізації фінансових інвестицій

Собівартість реалізованих фінансових інвестицій

090

Показується собівартість реалізованих фінансових інвестицій

Дохід від реалізації необоротних активів

100

Відображається дохід від реалізації основних засобів, нематеріальних активів, майнових комплексів за вирахуванням непрямих податків

Собівартість реалізованих необоротних активів

110

Показується собівартість реалізованих основних засобів, нематеріальних активів, майнових комплексів

Адміністративні витрати

120

Відображаються загальногосподарські витрати, пов’язані з управлінням та обслуговуванням підприємства

Витрати на збут

130

Відображаються витрати підприємства, пов’язані з реалізацією активів

Фінансовий результат від реалізації активів:

прибуток

 

 

135

Визначається як алгебраїчна сума валового прибутку (збитку), доходу (собівартості) від реалізації іноземної валюти, доходу (собівартості) від реалізації інших оборотних активів, доходу (собівартості) від реалізації фінансових інвестицій, доходу (собівартості) від реалізації необоротних активів, адміністративних витрат та витрат на збут

збиток

140

ІІІ. Фінансовий результат від зміни цін

 

 

 

 

 

 

Продовження таблиці 1

1

2

3

Дохід (витрати) від первісного визнання та від зміни вартості активів, які обліковуються за справедливою вартістю

150

Показується дохід (витрати) від переоцінки біологічних активів і сільськогосподарської продукції

Дохід (втрати) від операційної курсової різниці

160

Відображається дохід (втрати) від операційної курсової різниці

Дохід (втрати) від курсової різниці від фінансової діяльності

170

Показується дохід (втрати) від курсової різниці від фінансової діяльності

Дохід (втрати) від курсової різниці від інвестиційної діяльності

180

Відображається дохід (втрати) від курсової різниці від інвестиційної діяльності

Дохід (втрати) від переоцінки необоротних активів

190

Показується дохід (втрати) від переоцінки необоротних активів

Фінансовий результат від зміни цін:

прибуток

 

 

195

Визначається як алгебраїчна сума доходу (витрат) від первісного визнання та від зміни вартості активів, доходу (втрат) від операційної курсової різниці, доходу (втрати) від курсової різниці від фінансової та інвестиційної діяльності, доходу втрат від переоцінки необоротних активів

збиток

200

ІV. Фінансовий результат від володіння активами

Дохід (витрати) від фінансової оренди активів

210

Відображаються доходи (витрати) від фінансової оренди активів

Дивіденди одержані

220

Показуються належні дивіденди від інших підприємств, що не є асоційованими, дочірніми  та спільними

Відсотки одержані

230

Відображаються відсотки за облігаціями чи іншими цінними паперами

Фінансовий результат від володіння активами:

прибуток

235

Визначається як алгебраїчна сума доходу (витрат) від фінансової оренди активів, дивідендів одержаних та відсотків одержаних

збиток

240

ІV. Фінансовий результат від інших операцій

Одержані (визнані) штрафи, пені, неустойки

250

Показуються штрафні санкції, які визнані боржником або щодо яких одержані рішення суду про їх стягнення або визнані економічні санкції за невиконання підпрємством законодавства та умов договорів

Витрати на дослідження і розробки

260

Показуються витрати, пов’язані з дослідженнями та розробками, що здійснює підприємство

Дохід (втрати) від участі в капіталі

270

Показуються доходи (втрати) від інвестицій в асоційовані, дочірні або спільні підприємства та облік яких ведеться за методом участі в капіталі

Відсотки за кредит

280

Показуються витрати, пов’язані з нарахуванням та сплатою відсотків, процентів тощо за користування  кредитами банків

Інші доходи

290

Відображаються доходи від відшкодування раніше списаних активів, від списання зобов’язань, від безоплатно одержаних активів

Інші витрати

300

Показуються нестачі і втрати від спування цінностей, втрати від знецінення запасів, сумнівні та безнадійні борги

Надзвичайні доходи (витрати)

310

Відображаються невідшкодовані втрати від надзвичайних подій, включаючи витрати на запобігання виникненню втрат від стихійного лиха та техногенних аварій, доходи і втрати від інших подій та операцій, які відповідають визначенню надзвичайних подій

Фінансовий результат від інших операцій:

прибуток

315

Визначається як алгебраїчна сума одержаних (визнаних) штрафних санкцій, витрат на дослідження і розробки, доходу (втрат) від участі в капіталі, відсотків за кредит, інших доходів (витрат), надзвичайних доходів (витрат)

збиток

320

Продовження таблиці 1

1

2

3

Фінансовий результат внаслідок виправлення помилок

 

Показується фінансовий результат внаслідок виправлення помилок, допущених при складанні фінансових звітів у попередніх роках

Фінансовий результат діяльності до оподаткування:

прибуток

 

 

325

Визначається як алгебраїчна сума прибутку (збитку) від реалізації активів, від зміни цін, від володіння активами, від інших операцій та фінансового результату внаслідок виправлення помилок

збиток

330

Податок на прибуток від діяльності підприємства

340

Показується сума податків, що підлягає сплаті з прибутку від діяльності підприємства

Чистий:

прибуток

345

Розраховується як алгебраїчна сума прибутку (збитку) від діяльності до оподаткування та податку з прибутку

збиток

350

 

Висновки та перспективи подальших досліджень. Запропонована форма Звіту про фінансові результати, на нашу думку, спрощує порядок розрахунку прибутку й збитку в агроформуваннях та є більш інформативною як для зовнішніх, так і для внутрішніх користувачів бухгалтерської інформації. Зазначені пропозиції автора мають практичне значення й забезпечать подальше удосконалення методології обліку фінансових результатів у агроформуваннях.

 

Список використаних джерел

1.                  Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 3 “Звіт про фінансові результати”. Затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31.03.1999 р. № 87.

2.                  Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 30 “Біологічні активи”, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 18.11.2005 р. № 790.

3.                  Голов С. Гармонізація фінансової звітності відповідно до плану дій „Україна - ЄС” // Бухгалтерський облік і аудит. – 2005. - № 4. - С. 7-16.

4.                  Кизо, Дональд И., Вейгант, Джери Ж..,  Уорфилд, Терри Д. Финансовый учет. Промежуточный уровень / Пер. с англ. - Бишкек: Прагма, 2001.- Часть І. - 496 с.

5.                  Моссаковський В., Кононенко Т. Концепція обліку в Україні // Бухгалтерський облік і аудит. - 2004. - №11. - С. 8-13.

6.                  Принципы бухгалтерского учета / Б. Нидлз, Х. Андерсон, Д. Колдуэлл / Пер.с англ. - М.: Финансы и статистика, 2003. – 496 с.