banner-mia2.gif

УДК 338.512:657.471.76:637

Н.І. СУВОРОВА, асистент,

кафедра інформаційних систем і технологій,

Одеський державний аграрний університет

 

ОБ’ЄКТИ ОБЛІКУ ВИТРАТ ТВАРИННИЦТВА В СИСТЕМІ БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ АГРАРНИХ ФОРМУВАНЬ

 

Питання, які розглядаються:

Розглядаються питання групування численних об’єктів обліку витрат в обліковій системі аграрних підприємств, в цілях відповідності бухгалтерських даних основним завданням управління та калькулювання витрат окремих видів продукції, всього випуску та конкретної технологічної ланки чи елемента виробництва.

Ключові слова: витрати, об’єкти обліку витрат, об’єкти калькулювання, виробнича собівартість.

 

Вопросы, которые рассматриваются:

Рассматриваются вопросы группировки многочисленных объектов учета расходов в учетной системе аграрных предприятий, в целях соответствия данных бухгалтерского учета основным задачам управления и калькулирования расходов отдельных видов продукции, всего выпуска и конкретного технологического звена или элемента производства.

Ключевые слова: расходы, объекты учета расходов, объекты калькулирования, производственная себестоимость.

 

Issues that are examined:

The questions of grouping numerous objects of cost accounting is carried out in the accounting system of agrarian enterprises, for accordance of accountings data to the primary purposes of management and calculation costs of separate kind of products, all output and concrete technological link or element production.

Keywords: expenses, objects of accounting of costs, objects of calculation, production cost.

 

Постановка проблеми. За умови більш широкого застосування практики управлінського обліку в сільськогосподарських підприємствах, що виступає невід’ємним елементом добротного господарювання у сучасному конкурентному середовищі, відкритим залишається питання формування інформації для внутрішніх користувачів щодо накопичення та розподілу витрачених ресурсів виробництва по різноманітних об’єктах обліку витрат.

Аналіз попередніх досліджень та публікацій. В першу чергу при аналізі дослідження визначення об’єктів обліку витрат, відмітимо, що поняття об’єкта обліку витрат, як такого, здебільшого за науковцями дещо різниться, але й прослідковується загальна тенденція, щодо виділення об’єкта обліку витрат, як ознаки, за якою проводять групування витрат.

Як вважає Гарасим П.М., з позиції управлінського обліку об’єкт обліку витрат – це ознака, за якою проводять групування виробничих витрат з метою управління собівартістю [2, с. 197]. Аналогічне трактування об’єкта обліку витрат подано в роботах Карпової Т.П. [4, с. 95].

Гасенко Л.В. визначає об’єкт обліку витрат, як продукт або сегмент діяльності, щодо якого може бути організований відособлений облік витрат і наголошує, що в окремих випадках об’єктом витрат можуть бути види діяльності [3, с. 25].

Солідарна з автором в цьому питанні Ніколаєва О.Є., яка доповнює, що в якості об’єкта обліку витрат в конкретних випадках може виступати окреме управлінське завдання [8, с. 19].

За Максімовою В., в якості самостійних об’єктів обліку витрат можуть виокремлюватися місця виникнення витрат, що дозволяє класифікувати та відображати витрати, які виникають у підрозділах, і забезпечує дієвий і всебічний контроль ефективності роботи підприємства [5, с. 155].

Зарубіжні дослідники взагалі трактують об’єкт обліку витрат (cost object), як будь-який елемент, такий як продукт, клієнт, підрозділ, проект, діяльність тощо, для якого витрати вимірюються і на який відносяться [9, с. 40].

Метою нашого дослідження є обґрунтування групування численних об’єктів обліку витрат тваринництва в системі бухгалтерського обліку аграрних підприємств.

Виклад основного матеріалу. Згідно законодавчої бази, перелік об’єктів обліку витрат, як одного з елементів облікової політики господарства, визначається ним самостійно, але для сільськогосподарських підприємств об’єкти обліку витрат встановлені Методичними рекомендаціями з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) сільськогосподарських підприємств, затвердженими наказом Міністерства аграрної політики України від 18 травня 2001 р. № 132 [6]. В тваринництві в якості останніх виділяють групи тварин.

При аналізі методичних та організаційних засад проведення аудиту сільськогосподарських підприємств виявлено, що об’єктами обліку витрат визнають центр витрат [1].

Тобто в різних джерелах нормативного характеру не має впорядкованого чіткого визначення численних об’єктів обліку витрат аграрного виробництва.

В залежності від характеру виробництва та організаційної структури сільськогосподарського підприємства в загальному вигляді численні об'єкти обліку витрат тваринництва, пропонуємо об'єднати в наступні групи (рис. 1):

Image

Рис. 1. Групування об’єктів обліку витрат тваринництва в системі управління аграрних підприємств

 

Первинні об’єкти обліку витрат в управлінському обліку представлені виробничими запасами на складах підприємства, в коморах цехів і на ділянках, складах виробничого відділу і в процесі їх руху по стадіях виробничого циклу до складу готової продукції. Вони включають сировину як продукт сільського господарства; продукцію, яка пройшла попередню обробку як на даному підприємстві, так і на інших; трудові ресурси, які має в своєму розпорядженні підприємство на даний момент, використання трудових ресурсів в процесі доцільної діяльності та результат праці.

Дані первинні облікові об'єкти, кожний окремо, належать до певних елементів виробництва – економічних елементів витрат. Такий поділ дозволяє виявляти зв’язки між окремими елементами, які вони формують, та забезпечує контроль за правильністю розподілу та раціональністю використання ресурсів.

З виробничим рівнем системи управління витратами пов'язано в основному дотримання запланованих витрат і пошук резервів зниження витрат шляхом раціоналізації та удосконалення технологічного процесу виготовлення продукції. Витрати на виробництво найкраще контролювати при виробничому споживанні ресурсів, тобто там, де відбувається виробництво чи процес його обслуговування. У зв'язку із цим з'явилися такі об'єкти формування й обліку витрат, як місця виникнення витрат, центри витрат, центри відповідальності та види діяльності.

Для виділення місць виникнення витрат на підприємстві необхідно керуватися наступними принципами:

1. Характеристика виробничої структури підприємства (наявні цехи, ферми, бригади, обслуговуючі підрозділи).

2. Для кожного місця виникнення витрат повинно бути встановлено строгий порядок документообігу.

3. Для кожного місця виникнення витрат потрібно встановити одиниці виміру, на які припадають витрати (наприклад, людино-година, машино-година, кормо-день). Такі одиниці називаються базами розподілу витрат. Вони необхідні для забезпечення точності обліку і дозволяють уникнути помилок у контролі витрат.

4. Місця виникнення витрат необхідно виділяти таким чином, щоб максимально спростити розподіл (відповідно, облік і контроль) різних видів витрат за відповідними місцями їх виникнення.

Наголосимо, що в рамках розподілу накладних витрат розглядаються як допоміжні (попередні), так і основні (кінцеві) місця виникнення витрат. Оскільки на одиницю продукції розподіляються лише витрати основних місць виникнення, на них необхідно відносити всі первинні витрати, що виникли на допоміжних місцях. Наприкінці місяця витрати за допоміжними місцями виникнення повинні бути повністю списані, а сукупні накладні витрати на одиницю продукції - віднесені на основні місця виникнення. Витрати допоміжних місць виникнення, що погашаються, називаються вторинними (витрати виробництва для власних потреб).

З огляду на це доцільною є класифікація місць виникнення виробничих витрат у зв'язку із: управлінням; загальновиробничими потребами; обслуговуванням процесу виробництва; наявністю та рухом матеріальних запасів; виробничою структурою: ділянки та відділи основного виробництва; збутом продукції тощо.

Чим більшим є виділене місце виникнення витрат, тим легше віднести на нього відповідні види витрат і вести їх облік. Однак для потреб внутрішнього контролю та з урахуванням можливостей автоматизованого обліку процесу доцільною є більш деталізована класифікація в якості виділення центрів витрат.

Центр витрат може збігатися з організаційною одиницею (цехом, відділенням, ділянкою) чи бути підрозділом, що входить до складу цієї одиниці. Основою виділення центрів витрат є єдність використовуваного устаткування, виконуваних операцій чи функцій.

Ступінь деталізації центрів витрат залежить від трудоємкості обліку, можливої ефективності використання одержуваної інформації.

Центри витрат відрізняються від місць виникнення витрат тим, що вони є угрупуванням витрат в аналітичному обліку у розрізі окремих робіт, операцій, функцій усередині виробничих підрозділів. Це зумовлюється бажанням мати додаткові точки контролю витрат у підрозділі, передусім, забезпечити більш точний розподіл непрямих витрат по об'єктах калькулювання.

Загальноприйнята методика формування квартальної та річної статистичної звітності суб’єктами аграрного виробництва обумовлює виділення в якості об’єктів обліку витрат у тваринництві технологічних груп тварин за їх видами.

В свою чергу в розрізі конкретного виду худоби витрати накопичують за такими статевовіковими групами тварин (рис. 1).

1) велика рогата худоба (ВРХ): телички (за роками народження); бички (за роками народження); нетелі; корови-первістки для реалізації;

2) свині: поросята до двох місяців (до відлучки від маток); поросята від двох до чотирьох місяців; ремонтні свинки; ремонтні кабанчики; свиноматки, що перевіряються; молодняк свиней на відгодівлі;

3) вівці: молодняк народження поточного року; молодняк народження минулих років і ярки (до переведення в основне стадо). Облік за кожною віковою групою ведеться окремо за рунами: тонкорунні, напівтонкорунні, напівгрубововняні, грубововняні;

4) кози: молодняк народження поточного року; молодняк народження минулого року;

5) коні: молодняк робочих коней (за статтю і роками народження); молодняк племінних коней (за статтю і роками народження).

Молодняк племінних тварин усіх видів (ВРХ, свиней, овець, кіз і коней) обліковують також за породами.

Для обліку витрат і виходу продукції тваринництва для кожної технологічної групи відкривають окремий аналітичний рахунок у складі субрахунку 232 "Тваринництво" синтетичного рахунка 23 "Виробництво". На дебеті цього рахунка обліковують витрати, а на кредиті - вихід продукції за справедливою вартістю, зменшеною на очікувані витрати на місці продажу, або за плановою собівартістю (при неможливості визначити справедливу вартість одержаної продукції).

До четвертої групи об'єктів управлінського обліку віднесемо наступні види діяльності:

- постачальницько-заготівельну - придбання, зберігання, забезпечення виробництва сировинними ресурсами, допоміжними матеріалами і виробничим устаткуванням із запасними частинами, призначеними для його використання і ремонту, а також маркетингову діяльність, пов'язану з постачальницькими процесами;

- виробничу - процеси, обумовлені технологією виробництва продукції, що складаються з основних і допоміжних операцій; операції по вдосконаленню продукції, яка виготовляється, та впровадженню нової;

- фінансово-збутову - маркетингові дослідження і операції по формуванню ринку збуту продукції; безпосередньо збутові операції, включаючи упаковку, транспортування і інші види робіт; операції, які сприяють зростанню об'ємів продаж, починаючи від реклами продукту і закінчуючи встановленням прямих зв'язків із споживачами; контроль якості продукції, що випускається;

- організаційну - створення організаційної структури підприємства, викорінення з системи підприємства функціональних відділів, служб, цехів, ділянок та створення центрів відповідальності; організація інформаційної системи на підприємстві з прямим і зворотним зв'язком, що адекватна вимогам внутрішніх комунікаційних зв'язків між структурними підрозділами, різними рівнями управління, яка відповідає функціям планування, контролю, оцінки виконання плану, стимулювання; операції координування дій внутрішніх виконавців, направлених на досягнення основної мети підприємства.

Децентралізація управління вимагає більш формалізованого підходу до організаційної структури підприємства, яка б охоплювала всі структурні одиниці зверху донизу і яка визначала місце кожної структурної одиниці (підрозділу, відділу, сегменту) з точки зору делегування їй відповідних повноважень і відповідальності. Таким узагальнюючим поняттям став "центр відповідальності". В результаті організаційну структуру сучасного підприємства можна розглядати як сукупність різних центрів відповідальності зв’язаних лініями відповідальності

Центр відповідальності – це частина підприємства, керівник якого особисто відповідає за результати її роботи. При цьому управління витратами відбувається через діяльність людей. Саме люди, які беруть участь в управлінні, мають відповідати за доцільність виникнення тих чи інших видів витрат.

У системі управлінського обліку центри відповідальності виділяють як об’єкти обліку з метою значно більшої деталізації витрат, посилення контролю за їх рівнем і підвищення точності калькулювання. Це також сприяє більш точному розподілу непрямих витрат (особливо витрат на утримання і експлуатацію машин і обладнання), списання їх на аналітичні рахунки цих центрів відповідальності шляхом прямого віднесення. Останнє в свою чергу, створює умови для їх прямого віднесення на аналітичні рахунки носіїв витрат або більш точного розподілу за об’єктами калькулювання.

Цікавою в даному питанні є позиція Нападовської Л.В., яка відзначає, що система обліку витрат за центрами відповідальності являє собою "науку, нове психологічне трактування обліку, спрямовану на наукову організацію поведінки адміністраторів" [7]. Таким чином, за автором, метою даного обліку витрат є не стільки сам контроль витрат, скільки допомога адміністраторам (менеджерам) в організації самоконтролю, оскільки припускається, що жодна людина не стане діяти всупереч вигідним для нього цілям і критеріям.

Даний метод не тільки застосовується як внутрішній інструмент контролю виробничих витрат окремих підрозділів, але і є основою для оцінки діяльності підприємства в цілому. Однак в практиці господарювання аграрних підприємств облік за центрами відповідальності використовуються частково і їх як таких не виділяють.

Завершуючи динаміку розгляду численних об’єктів обліку витрат в обліковій системі аграрних суб’єктів господарювання відмітимо, що інформація, згрупована по об'єктах обліку витрат, повинна відповідати вимогам управління і служити підставою для калькулювання як всього випуску, так і окремих видів продукції. Може бути вибране інше угрупування об'єктів управлінського обліку, але у будь-якому випадку воно повинно відповідати основним цілям управління.

Висновки. Загальним для всіх підприємств аграрної галузі є визначення ступеня використання ресурсів прямих матеріальних і трудових витрат у виробництві; витрат на організацію і обслуговування виробничих процесів, витрат на управління. В свою чергу в практиці господарювання на конкретному підприємстві під час визначення об’єктів обліку витрат доводиться виходити не лише із загальних визначень, а враховуючи його особливості технології виробництва, тип організації виробництва, структуру управління підприємством, технічні параметри продукції, що виробляється, ступінь розвитку внутрішніх госпрозрахункових відносин і ін. Характеристики різні, тому встановлення об'єктів обліку витрат індивідуально кожним підприємством пропонується, виходячи із представленої номенклатури, в цілях забезпечення отримання інформації, яка придатна для прийняття обґрунтованих управлінських рішень менеджерів та в залежності від мети калькулювання.

 

Список використаних джерел

1.  Білик М.Д. Організація і методика аудиту сільськогосподарських підприємств: [підручник] / М.Д. Білик [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://ubooks.com.ua/books/000161/inx27.php.

2.  Гарасим П.М. Курс управлінського облік: [навчальний посібник] / П.М. Гарасим, Г.П. Журавель, П.Я. Хомин. – К.: Знання, 2007. – 314 с.

3.  Гасенко Л.В. Управлінський облік: [навчальний посібник] / Л.В. Гасенко, С.С. Грановський. – Дніпродзержинськ, 2007. – 215 с.

4.  Карпова Т.П. Управленческий учет: [учеб. для студентов вузов] / Т.П. Карпова. - М.: Аудит, ЮНИТИ, 2002. – 350 с.

5.  Максімова В. Визначення об’єктів формування витрат / В. Максімова // Підприємство, господарство і право. – 2005. - № 10. – С. 155-159.

6.  Методичні рекомендації з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції (робіт послуг) сільськогосподарських підприємств, затверджені Наказом Міністерством аграрної політики України від 18.05.2001 р. № 132 [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://zakon.nau.ua/doc/?uid=1021.122.0.

7.  Нападовська Л.В. Управлінський облік: [монографія] / Л.В. Нападовська. – Дніпропетровськ: Наука і освіта, 2000. – 450 с.

8.  Николаева О.Э. Управленческий учет / О.Э. Николаева, Т.В. Шишкова; Изд. 5-е. – М.: Эдитория УРСС, 2004. – 300 с.

9.  Управлінський облік /Дон Р. Хенсен, Меріен М. Моувен, Небіл С. Еліас, Девід І Сенков; Пер. з англ. 5-го канад. Вид. О. Григораша, О. Рахубовського, Н. Краснік та ін. Наук. ред. пер. Н.П. Краснік. – К.: Міленіум, 2002. – 974 с.