banner-mia2.gif

Л.Л. Баєвська,

аспірант ННЦ „Інститут аграрної економіки”

 

&                   Ключевые вопросы, которые рассматриваются:

·          В результате возникновения формирований, интегрирующих разные отрасли народного хозяйства, возникла необходимость поиска оптимальной системы бухгалтерского учета их деятельности

·          Эффективность системы бухгалтерского учета интегрированных предприятий зависит от учетной политики, которая разрабатывается с учетом организационной структуры и интересов всех участников таких формирований

&                   Key issues that are examined:

·          As a result of originating formations which integrate miscellaneous branches of a national economy there was a necessity of looking up of an optimal system of accounting of its activity

·          The quality of accounting depends on registration policy. The registration policy is designed pursuant to the organization-legal form of firm and concerns of the participants of formations

 

Постановка проблеми. Завдяки реформуванню системи бухгалтерського обліку виникла можливість самостійно обирати облікову політику для кожного підприємства. Облікова політика передбачає побудову інформаційної системи, при якій управлінські рішення прийняті на основі інформації показників звітності є обґрунтованішими і ефективними. Більшість підприємств України визначили облікову політику при переході на П(С)БО в 2000 році, враховуючи галузеві особливості, організаційно-правову форму, забезпеченість оргтехнікою, та інші умови. В цей період на ринку України з’являються формування, в яких інтегруються інтереси та діяльність різних галузей економічної діяльності. Такі формування об’єднують фізичних і юридичних осіб підприємницької діяльності різних галузей та напрямків, які по своїй суті виступають пов’язаними сторонами, але на ринку діють самостійно. Мета такої інтеграції – мобілізація внутрішніх резервів галузей в регіоні для ефективного розвитку суб’єктів інтеграції та регіону в цілому.

Згідно Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” наказ про облікову політику мають видавати і вести облік тільки юридичні особи, враховуючи принцип автономності підприємства[1]. Суб’єкти малого підприємництва ведуть спрощений бухгалтерський облік та складають фінансову звітність за П(С)БО № 25 “Фінансовий звіт суб’єкта малого підприємництва”[4]. Фізичні особи підприємницької діяльності ведуть тільки податковий облік та складають податкову звітність. В інтегрованому формуванні поєднується діяльність юридичних осіб з традиційним і спрощеним оподаткуванням, та фізичних осіб з ознаками та без ознак юридичних осіб. Всі суб’єкти інтеграції виступають користувачами фінансової звітності та зацікавлені в забезпеченні її якісних показників.

На сучасному етапі всі юридичні особи інтеграції складають фінансову звітність, враховуючи принцип автономності, самостійно розробляючи наказ про облікову політику. Показники звітності складеної за даними бухгалтерського обліку мають високий ступінь інформаційного ризику в зв’язку з можливістю використовувати різні методики їх обчислення. Це пов’язано з тим, що організаційно-правове поле діяльності та вплив інших факторів сприяють досягненню інтересів одних учасників інтеграції за рахунок обмеження інтересів інших, а також відбувається зниження об’єктивності інформації в результаті галузевих особливостей об’єктів обліку та їх відображення. Покращити показники звітності та забезпечити репрезентативність інформації можна за рахунок організації системи бухгалтерського обліку на основі розробки обґрунтованої облікової політики, яка враховувала б всі особливості інтеграції галузей господарства.

Організація ефективної системи бухгалтерського обліку для інтегрованих формувань, яка б в повній мірі забезпечувала процес його управління з врахуванням особливостей такого утворення може стати одним з шляхів зниження інформаційного ризику, пов’язаного з якістю управлінських рішень кожного суб’єкта інтеграції.

Аналіз останніх досліджень та публікацій. Питання організації системи бухгалтерського обліку з метою задоволення потреб управління набули актуальності в зв’язку з проблемами перехідного періоду. Над дослідженнями методології організації бухгалтерського обліку працювали і продовжують працювати вітчизняні і закордонні науковці Ф. Бутинець, Т. Гольц, В. Дерій, В. Жук, М. Коцупатрий, Г. Кірейцев, В. Лінник, Г. Мюллер, В. Моссаковський, С. Голов, П. Саблук, Я. Соколов, В. Сопко, В. Шевчук. Їхні роботи стосуються, насамперед, проблеми обліку в умовах розвитку корпоративних відносин, що об’єднують різні галузі господарювання одного напрямку діяльності, а також розробки інтегрованих систем бухгалтерського обліку, орієнтованих на національні потреби й особливості. Існуючі теорії інформаційного забезпечення ставлять питання про гармонізацію бухгалтерського обліку в регіональному і глобальному масштабах, але не враховують можливості мобілізації внутрішніх резервів регіону за рахунок об'єднання галузей різних напрямків, що ставить додаткові вимоги до інформаційної системи бухгалтерського обліку. Крім того, існуючі погляди надають багато корисних напрямків, але вони не виключають протиріч у виробничих відносинах, що знаходять відображення в інформаційній системі бухгалтерського обліку.

Від того, яка буде прийнята облікова політика, залежить система бухгалтерського обліку, а в свою чергу, від системи бухгалтерського обліку та якості фінансової звітності залежить обґрунтованість рішень.

Метою статті є аналіз впливу елементів облікової політики на якість фінансової звітності та управлінських рішень, на основі якого повинен базуватися пошук і обґрунтування пропозицій щодо формування системи бухгалтерського обліку інтегрованих підприємств, здатної забезпечити можливість ефективного функціонування і розвитку кожного господарства всередині інтеграції, а також розробка засобів регулювання облікового процесу з метою прийняття ефективних управлінських рішень.

Виклад основного матеріалу дослідження. Одним із головних завдань облікової політики є пошук оптимальної моделі нагромадження, групування, систематизації й узагальнення інформації про ресурси і процеси їх використання суб'єктом ринкових відносин. Актуальним до сьогоднішнього дня залишається висновок В.О. Шевчука, який вказує, що не існує варіанта розвитку обліку, відмінного від його приведення у відповідність вимогам, що диктуються потребами економічних трансформацій. Рівень розвитку обліку варто оцінювати, насамперед, за критерієм відповідності його системи існуючій моделі господарювання, а разом з тим вимогам, що диктуються сучасними потребами господарського розвитку України [6 с. 198].

Прикладом сучасних запитів на облікову інформацію, а, отже, розвитку обліку є інтегроване формування, реструктурованих із КСП, що отримали інвестиції з фондів орендного підприємства «Шахта ім. О.Ф. Засядько», яке виступило материнським підприємством ДП «Агрофірма «Шахтар». Особливості такої моделі господарювання відображає форма власності, приналежність і право користування предметами і засобами праці, система оподатковування, а також інші фактори, що відображають економічні взаємини суб'єктів господарювання. У кожному аграрному підрозділі власність на майно і землю належить фізичним особам, які передали їх в оренду ДП “Агрофірма “Шахтар””. Паритет взаємних відносин між інвесторами ОП “Шахта ім. О.Ф. Засядько” та господарствами має забезпечити «Дочірнє підприємство «Агрофірма «Шахтар»», саме за допомогою нової організації системи бухгалтерського обліку, яка б забезпечила задоволення інформаційних інтересів кожної особи.

На сучасному етапі кожне підприємство в складі інтеграції самостійно розробило облікову політику згідно до вимог нормативно-законодавчих документів та по узгодженню з “ДП “Агрофірма “Шахтар””. Така політика має на меті дотримання діючого законодавства та не дає можливість врахувати варіанти системи бухгалтерського обліку щодо використання її методології в управлінських цілях. Для забезпечення ведення бухгалтерського обліку кожним господарством введено до штату посаду бухгалтера, який реєструє інформацію про діяльність та передає звіти до “ДП “Агрофірма “Шахтар”, в якому створена бухгалтерська служба на чолі з головним бухгалтером. Остання складає зведену звітність по роботі всіх господарств, переробних та обслуговуючих підприємств та передає звітність материнському підприємству, яке складає консолідовану звітність. Така ієрархія звітності передбачає управління кожним господарством, як окремим суб’єктом проте не враховує взаємозалежних відносин між господарствами. На рівні сільських господарств, що займаються різними видами сільськогосподарського виробництва (тваринництвом, рослинництвом), організовані партнерські горизонтальні відносини, а на рівні об'єднання сільських господарств організовані вертикальні відносини, які полягають в організації обслуговуючих і переробних структур, робота яких спрямована на задоволення потреб сільських господарств та на підтримку їх операційного циклу. Таким чином, звітність, яка надається для консолідації та повинна виступати основою для аналізу й прийняття управлінських рішень, має велику імовірність інформаційного ризику.

Як видно із системи інформаційного забезпечення управління даним інтегрованим формуванням (рис. 1) в умовах інтеграції галузей народного господарства відбувається конвергенція різних стратегічних цілей. Галузь сільського господарства у своєму економічному розвитку завжди має на меті ріст обсягів виробництва якісної продукції в зв'язку з біологічно-природними впливами на її розвиток. Гірничорудна промисловість направлена на видобуток і збагачення різних видів рудної сировини та включає видобуток залізних, марганцевих, хромових, ванадієвих, титанових руд, руд кольорових, рідких, радіоактивних і благородних металів. Збагачення включає процеси відділення корисних компонентів від порожньої породи, поділу різних корисних компонентів при комплексному характері розроблювального родовища, гідрометалургійну і хімічну переробки руд, у результаті яких утворюються концентрати, що йдуть у плавку і відвали.

 

 

Image

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Рис. 1. Система інформаційного забезпечення управління інтегрованим підприємством ОП “Шахта ім. О.Ф. Засядько

 

Разом з тим в аграрній сфері інвестор має чіткі інтереси, тому що, по-перше, піклується про відтворення свого трудового потенціалу, що виражається в бажанні мати максимальний обсяг сільгосппродукції для внутрішнього споживання своїми працівниками, по-друге, як суб'єкт ринкових відносин, вимагає відтворення свого капіталу, а, отже, зацікавлений в одержанні частки прибутку, тому частина продукції повинна реалізуватись через оптову чи роздрібну мережу, по-третє, піклується про імідж справи, а тому прагне забезпечити стабільну роботу всіх підтримуваних галузей. Таким чином, інвестора цікавить не тільки ріст обсягів виробництва та реалізації продукції, але і розмір прибутку від вміння використовувати весь потенціал інтеграції. Забезпечення рентабельної роботи в ринкових відносинах досягається за рахунок своєчасного пошуку ринків збуту якісної продукції і вдалої організації маркетингової діяльності.

Фінансові можливості гірничорудної промисловості нейтралізують негативні фактори сільськогосподарської діяльності (сезонність, обмеженість ринків і т.п.) і дають можливість сільськогосподарській галузі направляти роботу на продовження операційного циклу, забезпечуючи переробку і реалізацію продукції з термінами збереження, що не впливає на якість продукції. Це вимагає від системи бухгалтерського обліку надання такої інформації, яка б задовольняла інформаційну потребу користувачів при досягненні поставлених цілей.

Традиційно облікова політика ґрунтується на загальноприйнятій практиці та індуктивно-дедуктивному логічному процесі. Але, в умовах об’єднання підприємств, які складають автономний баланс, маючи різні організаційно-правові форми та галузі діяльності, облікова політика всіх господарств, об'єднаних під одне управління, повинна формуватися з урахуванням інтересів всіх учасників інтеграції, тому що, як відомо, при використанні різних принципів, важко знайти спільну мову, а бухгалтерський облік – це інформаційна система, яку називають «мовою бізнесу».

Конвергенція інтересів гірничорудної промисловості і сільського господарства робить акцент інформації на характеристику прибутковості сільськогосподарської галузі в розрізі видів діяльності за рахунок росту обсягів виробництва та реалізації, у прямій залежності від якого знаходиться фінансовий стан всіх учасників інтеграції. Згідно стандартів в бухгалтерському обліку інформація про види діяльності класифікується на звичайну, яка характеризує операційну, фінансову та інвестиційну діяльність, та надзвичайні події. Таке групування передбачено і в Плані рахунків, затвердженому Наказом Міністерства фінансів України від 30.11.99 №291[2]. Для сільськогосподарської галузі ця інформація підлягає додатковому групуванню на галузі тваринництва, рослинництва, та додатково на види тваринництва та рослинництва, при чому оцінка на протязі звітного періоду використовується планова за неможливістю оцінити собівартість сільгосппродукції до кінця операційного періоду з метою її аналізу та прийняття рішень. Така інформація конче важлива для керівництва об’єднанням та інвесторів, але система бухгалтерського обліку інтегрованих об’єднань не забезпечує отримання оперативної інформації та не має можливості отримання поточної інформації в результаті автономності та обачності систем, яка передбачає не завищувати вартість активів та витрат і не занижувати вартість зобов’язань та доходів на момент надання звітності.

Через те, що сільськогосподарська галузь не дає достатньої рентабельності і вимагає підтримки, як з боку процесу постачання, так і з боку процесу реалізації, відповідальність за дотримання економічного компромісу покладається на управлінську структуру ДП „Агрофірма „Шахтар”, яке повинно розробляти облікову політику з урахуванням принципу повного висвітлення подій.

Система управління інтегрованого господарства має забезпечити ефективне маневрування ресурсами для досягнення максимальних результатів, стійкого становища на ринку і зміцнення фінансової стійкості всіх суб'єктів, що беруть участь у процесі господарювання. Тому, висвітлення подій, які відбуваються в дочірнім підприємстві не буде всебічно характеризувати його роботу, крім того межа суттєвості для бухгалтерів та оцінка тих чи інших об'єктів обліку повинні ґрунтуватися на авторитетному документальному джерелі. У результаті того, що основним інвестором усіх сільськогосподарських підприємств є орендне підприємство, що приймає рішення від імені Ради орендарів, координує діяльність господарств дочірнє підприємство, а управління на місцях здійснює менеджер, інформація про рух ресурсів підлягає зведенню, а межа суттєвості грошової оцінки повинна обґрунтовуватися від імені Ради орендарів на підставі розрахунків менеджерів для кожного господарства та об’єднання в цілому. З метою зведення інформації про рух ресурсів та процесів, які відбуваються в господарствах, а також, приймаючи до уваги різнобічність інтересів, здібностей і кваліфікацію користувачів інформації, широку масштабність діяльності і територіальну роз'єднаність інтегрованих господарств, система бухгалтерського обліку має потребу в уніфікації, що забезпечить можливість використання єдиних методів відображення операцій кожним окремим господарством усередині об'єднання та дозволить не тільки досягти порівнянності економічних показників, але і забезпечить однозначне трактування і подій, і обставин усіма користувачами інформації. З цією метою інтегрованим структурам корисно розробляти директиви по веденню бухгалтерського обліку для однотипних господарських операцій за центрами відповідальності. Це може також позитивно впливати на точність визначення і прогнозування фінансового результату, тому що нормування витрат дає підставу для економічного обґрунтування бюджету з урахуванням ризикових ситуацій, а ціни з урахуванням рівня інфляції можуть бути основою для укладання ф'ючерсних контрактів і факторинговых операцій.

Принцип превалювання змісту над формою повинен внести в систему бухгалтерського обліку інтегрованих підприємств можливість аналізувати всі операції на предмет юридичної відповідальності, економічної ефективності та суті змін в структурі ресурсів та джерел їх утворення. Це означає, що кожне підприємство повинно обґрунтовувати не тільки факти, які вже трапились, а оперативно надавати інформацію управлінській структурі про стан ресурсів на будь-який момент часу у взаємному зв’язку. Це може бути досягнуто за рахунок розробки Єдиного Плану рахунків для всіх інтегрованих підприємств, не залежно від організаційно-правової форми та масштабів діяльності. В Плані рахунків обов’язково слід вказати докладно з якими субрахунками повинні працювати підприємства.

Ефективність роботи кожного інтегрованого господарства залежить від спільної роботи і головне від оперативності прийняття управлінських рішень, які при цьому повинні узгоджуватися на різних ієрархічних його рівнях, що у свою чергу знижує рівень їх оперативності. «Сільський господар, шукає в рахівництві вказівок щодо доцільності організації господарства і управління ним. Він хоче в рахівничих даних знайти відомості, що вказують йому, у якому напрямку вимагаються поліпшення в його господарстві»[5]. Це твердження професора Т. Гольця можна віднести не тільки до сільського господарства, але і до будь-якої іншої галузі, керівництво якої зацікавлене в надійному й об'єктивному інформаційному забезпеченні.

Дослідження практики дає підставу стверджувати, що в сучасних умовах базою для прийняття управлінських рішень усе в більшій мірі стає інформація, що не стосується облікової, а облікова інформація є основою для перевірки фінансово-господарської діяльності контролюючими органами. Розуміння економічного, юридичного, політичного і соціального середовища при формуванні бухгалтерської інформації дуже важливий аспект при розробці облікової політики в умовах інтеграції галузей. Обліком необхідно керувати як джерелом інформації, а об'єктивні протиріччя, що виникають у процесі виробничо-фінансових відносин, варто вирішувати за допомогою компромісу інформаційної системи, тому що склад користувачів різнорідний, і кожний з них робить свій внесок у розвиток, а, отже, зацікавлений у результатах.

Дослідження практичної ситуації дає підставу стверджувати, що ефективність управлінського рішення залежить від вміння використовувати всі елементи методології бухгалтерського обліку в конкретних умовах господарювання, тобто, бухгалтер повинен визначити такі методи організації ведення бухгалтерського обліку, які б в сукупності давали можливість аналізувати роботу підприємств без додаткових групувань інформації.

Найважливішою проблемою сучасного бухгалтерського обліку є розробка таких його систем, які б забезпечили життєздатність підприємства в умовах постійних змін і ускладнення економічних ситуацій господарювання, в яких воно існує. Крім цього обов’язок ведення податкового обліку, чи узгодження процедур податкового і бухгалтерського обліку впливає на об’єктивність інформації фінансової звітності. Тому при розробці облікової політики інтегрованих сільськогосподарських підприємств доцільно вести податковий облік окремо від бухгалтерського. Це надасть можливість оцінити необоротні активи, в тому числі малоцінні і нематеріальні, зробити розрахунки резервів сумнівних боргів та забезпечення майбутніх витрат і платежів, базуючись на економічній доцільності, та мати інформацію для управління з метою маневрування ресурсами підприємств. Система управління підприємством покликана підтримувати єдність структури й ефективність економічного функціонування інтеграції.

Приймаючи до уваги сезонний характер виробництва і реалізації сільгосппродукції, а також безперервне виробництво переробних господарств, момент визначення доходу від реалізації продукції є дуже важливим аспектом при формуванні облікової політики для сільськогосподарських підприємств. Можливість укладати ф'ючерсні контракти, а також невизначеність майбутнього фінансового результату у зв’язку з погодно-природними умовами, що у повній мірі не залежать від волі суб'єкта господарювання, збільшує ризик фінансової діяльності та сумнівність облікової інформації. Цей момент істотно впливає на побудову системи обліку в інтегрованих підприємствах, тому що для кожного підприємства в системі слід визначати такий момент, коли право власності (володіння і використання) на продукт передається контрагенту. В нашому випадку всі контрагенти виявляються пов’язаними сторонами, що знижує репрезентативність інформації про реалізацію в обліку кожного господарства.

Підвищити надійність інформації можна за рахунок об'єднання діяльності галузей, вважаючи передачу сільськогосподарської сировини внутрішньогосподарським переміщенням до моменту реалізації готової продукції через торгово-роздрібну мережу або переробні підприємства. Цим можна буде досягти росту ступеня вірогідності інформації щодо фінансового результату за рахунок розподілу норми прибутку.

Висновки та перспективи подальших досліджень в цьому напрямку.

1.       Система бухгалтерського обліку має потребу в уніфікації, як можливості використання одних методів відображення операцій кожним господарством усередині об'єднання, що дозволить не тільки привести до зіставності економічних показників, але і забезпечить однозначне трактування і подій, і обставин усіма користувачами інформації.

2.       Розробка Єдиного Плану рахунків для всіх інтегрованих підприємств, незалежно від організаційно-правової форми та масштабів діяльності з докладним переліком субрахунків з якими повинні працювати підприємства надасть можливість групувати та зіставляти інформацію з метою її зведення та аналізу.

3.       При розробці облікової політики доцільно податковий облік вести окремо від бухгалтерського.

4.       Підвищити надійність інформації можна за рахунок об'єднання діяльності галузей, вважаючи передачу сільськогосподарської сировини внутрішньогосподарським переміщенням до моменту реалізації готової продукції через торгово-роздрібну мережу або переробні підприємства.

Список використаної літератури:

1.       Закон України „Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні” / Національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку. Нормативна база. Нова редакція –Х.: Курсор, 2004. – 236 с.

2.       План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань та господарських операцій підприємств та організацій, затверджений приказом Міністерства фінансів України від 30.11. 99 р. №291 // Налоги и бухгалтерский учет – 2000 р. – №1(1), 17.01. 2000 р.

3.       Положення (стандарт) бухгалтерського обліку №1  „Загальні вимоги до фінансової звітності, затверджене Наказом Міністерства фінансів України від 31. 03. 1999 р. №87 (зі змінами) / Національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку. Нормативна база. Нова редакція –Х.: Курсор, 2004. –236 с.

4.       Положення (стандарт) бухгалтерського обліку №25 „Фінансовий звіт суб’єкта малого підприємництва”, затверджений Наказом Міністерства фінансів України від 25. 02. 2000 р. №39 (зі змінами) / Національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку. Нормативна база. Нова редакція – Х.: Курсор, 2004. – 236 с.

5.       Гольц. Т. Сільськогосподарське рахівництво / Під ред. і з прим. проф. А.Ф Фортунатова. – М.: Гостехиздательство, 1925. – 99 с.

6.       Шевчук В.О. Контроль господарських систем у суспільстві з перехідною економікою (Проблеми теорії, організації, методології): Монографія. – К.: КДТЕУ,1998. – 238 с.