banner-mia2.gif

Н.А. Павлюк

заступник Міністра аграрної політики

 

Ключевые вопросы, которые рассматриваются:

·    В статье рассматриваются проблемы усовершенствования нормативно-правовой базы, регулирующей порядок взимания фиксированного сельскохозяйственного налога;

·    Излагается позиция Минагрополитики относительно порядка определения круга плательщиков ФСН в части распространения термина «сельскохозяйственная продукция» на предоставление услуг, связанных с сельскохозяйственным производством.

·    Обоснован порядок отбора сельскохозяйственных предприятий для целей взимания ФСН, который будет учитывать особенности экономических отношений в сельской местности.

Key questions which are examined:

·    The problems of improvement of normatively-legal base that regulates the order of collection of the fixed agricultural tax (FAT) are examined in the article;

·    Position of Ministry of agricultural policy of Ukraine in relation to the order of determination of circle of payers of FAT in part of applying of term «agricultural product» on the services related to agricultural production is expounded.

·    The order of selection of agricultural enterprises for the aims of collection of FAT which will take into account the features of economic relations in rural locality is grounded.

 

З 1 січня 1999 року для сільськогосподарських підприємств передбачена дія спеціального режиму прямого оподаткування – фіксованого сільськогосподарського податку (ФСП), запровадження якого дозволило знизити податковий тиск, спростити механізм нарахування і сплати податків, податковий облік, забезпечити стабільність та прогнозованість податкових умов протягом визначеного терміну.

Проблеми оподаткування сільськогосподарських виробників постійно перебувають в центрі уваги керівників органів державного управління, науковців, спеціалістів міністерств і відомств, а також практиків. На них неодноразово вказував у своїх виступах Міністр аграрної політики України Олександр Баранівський. Вирішенню даних проблем присвячено праці вітчизняних вчених, зокрема, М. Дем’яненка, Д. Деми, О. Єгеревої, С. Корюнова, К. Панкової, В. Пилипенка, А. Риманова, Л. Тулуша, А. Шаланського та інших вчених.

В умовах динамічного розвитку податкових відносин, забезпечення гнучкості при проведенні податкової політики виникає необхідність зміни податкових механізмів відповідно до діючої практики господарювання. Зміни в законодавчих актах зумовлюють необхідність приведення у відповідність підзаконних нормативно-правових актів, при цьому не завжди вдається досягти консенсусу між державними органами, відповідальними за реалізацію належних змін.

Порядок справляння ФСП регламентується Законом України “Про фіксований сільськогосподарський податок” № 320 від 17 грудня 1998 р. та Постановою Кабінету Міністрів від 23 квітня 1999 р. N 658, якою було затверджено Положення про порядок справляння та обліку фіксованого сільськогосподарського податку.

З часу прийняття в Закон неодноразово вносились зміни, відповідно Кабмін вносив необхідні зміни в Положення. Остання необхідність внесення змін до Положення була зумовлена прийняттям Закону України “Про внесення змін до деяких законів України щодо оподаткування сільськогосподарських підприємств” від 23 грудня 2004 року N 2287-IV. З часу прийняття зазначеного законодавчого акту текст Положення не відповідає повною мірою діючому податковому законодавству і потребує належних змін.

Міністерством аграрної політики України розроблено Проект Постанови з метою приведення Положення про порядок справляння та обліку фіксованого сільськогосподарського податку, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 23.04.99 № 658, у відповідність до норм Закону України від 23.12.04 № 2287 «Про внесення змін до деяких законів України щодо оподаткування сільськогосподарських підприємств». Проектом пропонується викласти Положення про порядок справляння та обліку фіксованого сільськогосподарського податку у новій редакції.

Проект постанови завізований без зауважень Державною податковою адміністрацією України, Міністерством економіки України, та із зауваженнями, які враховано, Міністерством юстиції України.

Міністерство фінансів України завізувало проект Постанови із зауваженнями, зазначаючи, що під терміном "сільськогосподарська продукція" неможливо розглядати надання послуг, що пов'язані з виробництвом (вирощуванням) сільськогосподарської продукції, розведенням, вирощуванням та виловом риби, а також їх переробкою і збутом.

Вищезазначений термін, наведений у Проекті Постанови, розробленому Мінагрополітики, на думку Мінфіну не відповідає як Закону України від 23.12.04 № 2287 „Про внесення змін до деяких законів України щодо оподаткування сільськогосподарських підприємств", так і Закону України від 17.12.98 № 320 „Про фіксований сільськогосподарський податок". Прийняття такої норми у підзаконному акті, на думку Мінфіну, не лише суперечитиме чинному законодавству, але й призведе до розширення кола платників ФСП за рахунок тих суб'єктів господарювання, які не займаються товарним сільськогосподарським виробництвом, а лише надають послуги, супутні сільськогосподарському виробництву.

Зважаючи на викладене, Міністерство фінансів України вважає неможливим поширення можливості сплати ФСП на послуги, пов'язані з виробництвом (вирощуванням) сільськогосподарської продукції, розведенням, вирощуванням та виловом риби, а також їх переробкою та збутом.

Мінагрополітики не може погодитись з такими зауваженнями, виходячи з наступних положень.

Позиція Міністерства фінансів України стосовно неправомірності поширення терміну “сільськогосподарська продукція” на надання послуг, що пов’язані з виробництвом сільськогосподарської продукції, її переробкою та збутом видається недостатньо послідовною, зважаючи на наступне.

З часу прийняття Постанови КМУ №658 (з 1999 р.) при розрахунку належної частки для підтвердження встановленого критерію (тоді ще 50 % у загальному валовому доході) до розрахунку приймалась і вартість наданих послуг, пов’язаних із сільськогосподарським виробництвом (останній абзац п. 2 діючої і нині редакції Постанови №658).

Проіснувавши сім років, на восьмому році свого функціонування зазначена норма попала в поле зору представників Мінфіну, які наполягають на її вилученні, аргументуючи це необхідністю приведення у відповідність змісту Постанови КМУ № 658 до норм Закону “Про фіксований сільськогосподарський податок” № 320, з врахуванням змін, внесених Законом № 2287.

В світлі цього доцільно навести ретроспективний аналіз законодавчих змін у порядку реєстрації платників ФСП.

Законом №974 від 19.06.03 р. “Про внесення змін до деяких законів України щодо регулювання діяльності в аграрному секторі економіки” в зазначеному порядку лише була підвищена належна частка сільськогосподарської продукції (з 50 до 75 %). Крім того, п. 1 ст. 2 Закону № 320 (який регулював порядок реєстрації платником ФСП) доповнено наступними нормами:

- щодо можливості реформованих та новостворених підприємств у рік реформування ставати платниками ФСП;

- щодо необхідності ведення окремого податкового обліку та відповідного оподаткування результатів відмінної від сільськогосподарської діяльності (ця норма проіснувала недовго і подальшим змінами була вилучена).

Законом № 1878 від 24.06.04 р. “Про внесення змін до деяких законів України щодо оподаткування сільськогосподарських підприємств та підтримки соціальних стандартів їх працівників” в аналізований пункт були внесені наступні зміни:

- щодо уніфікації критеріїв визначення сільськогосподарського підприємства для цілей реєстрації платником ФСП та спецрежиму ПДВ;

- щодо порядку визначення належної частки для реєстрації платником ФСП (де, до речі, чітко згадувались супутні послуги);

- щодо особливостей розрахунку належної частки під час злиття, приєднання, поділу, виділу чи перетворення підприємств (де чітко згадувались послуги).

І, насамкінець, згаданим Законом № 2287 від 23.12.04 р. “Про внесення змін до деяких законів України щодо оподаткування сільськогосподарських підприємств” в аналізовану норму були внесені наступні зміни:

- усунено посилання на відповідні норми Закону “Про ПДВ” для цілей класифікації потенційного платника ФСП як сільськогосподарського підприємства;

- змінено період розрахунку належної частки (замість останніх 12 календарних місяців ним знову став попередній календарний рік);

- уточнено порядок розрахунку належної частки при злитті, приєднанні, поділі, виділі, перетворенні підприємств (де і у нині діючій редакції згадуються послуги).

Однак, згаданий Закон № 2287 (що набув чинності з 1 січня 2005 р. і яким аналізований п. 1 ст. 2 Закону викладено в новій редакції), на який посилається Мінфін, в частині викладення зазначеної норми щодо порядку податкової реєстрації платників ФСП практично нічим (за виключенням підняття критерію належної частки сільськогосподарської продукції до 75 % валового доходу) не відрізняється від початкової редакції Закону № 320 (табл. 1).

 

Таблиця1.

Порівняльна характеристика змін порядку реєстрації платником ФСП

Початкова редакція п. 1 Закону № 320

Редакція п. 1 зі змінами Закону № 2287

Стаття 2. Платники фіксованого сільськогосподарського податку

Платниками фіксованого сільськогосподарського податку є сільськогосподарські підприємства різних організаційно-правових форм, передбачених законами України, селянські та інші господарства, які займаються виробництвом (вирощуванням), переробкою та збутом сільськогосподарської продукції, в яких сума, одержана від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки за попередній звітний (податковий) рік, перевищує 50 відсотків загальної суми валового доходу підприємства.

Стаття 2. Платники ФСП та податкова  реєстрація

1. Особи можуть бути зареєстровані як платники ФСП, якщо такі особи є сільськогосподарськими підприємствами різних організаційно-правових форм, передбачених законами України, селянські та інші господарства, які займаються виробництвом (вирощуванням), переробкою та збутом сільськогосподарської продукції, а також рибницькі, рибальські та риболовецькі господарства, які займаються розведенням, вирощуванням та виловом риби у внутрішніх водоймах (озерах, ставках та водосховищах), у яких сума, одержана від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки за попередній звітний (податковий) рік, перевищує 75 відсотків загальної суми валового доходу.

 

 

Норма відсутня.

Якщо особа створюється шляхом злиття, приєднання, поділу (виділу), перетворення або виділу згідно з відповідними нормами Цивільного кодексу, то норма щодо дотримання не менш як 75 відс. загальної суми валового доходу від реалізації (поставки) сільськогосподарської продукції (супутніх послуг) протягом останнього податкового періоду поширюється на:

усіх осіб солідарно, які зливаються / приєднуються;

кожну окрему особу, створену шляхом поділу/ виділу;

особу, створену шляхом перетворення.

Жирним шрифтом виділено розбіжності у початковій та остаточній редакції.

 

Як видно з наведеної таблиці, відмінності між початковою та остаточною редакцією зводяться до наступного:

1) додана норма щодо включення до категорії платників ФСП також рибницьких, рибальських, риболовецьких господарств;

2) підвищено належну частку сільськогосподарської продукції до 75 %;

3) пункт доповнено нормою щодо особливостей реєстрації осіб, які створюються шляхом злиття, приєднання, поділу (виділу), перетворення або виділу. Причому, в цьому місці для цілей розрахунку належної частки (75 %) дозволено брати доходи як від реалізації безпосередньо сільськогосподарської продукції, так і супутніх послуг.

На останнє слід звернути особливу увагу, оскільки в такому випадку, за прийняття позиції Мінфіну, з’являється два підходи до розрахунку встановленого критерію (в залежності від наявності факту реорганізації чи перетворення підприємств чи його відсутності), чим порушується основоположний принцип рівності оподаткування. Реорганізовані і перетворені підприємства для реєстрації платником ФСП зможуть брати в розрахунок супутні послуги (оскільки, це прямо передбачено відповідною нормою Закону №320), інші сільськогосподарські підприємства будуть позбавлені такої можливості, чим порушуватимуться їх права.

З’ясувавши, що нинішня редакція п. 1 ст. 2 Закону практично нічим не відрізняється від попередньої, викликає подив, чому ж тоді дана норма, передбачена Положенням № 658, не викликала заперечень у Мінфіну раніше (з 1999 р.)?

Проведений аналіз дає підстави стверджувати, що така вимога Мінфіну не направлена на врахування вимог Закону № 2287, оскільки відповідних змін у Закон № 320 ним внесено не було, а зумовлена іншими причинами.

В той же час, хочемо наголосити на неоднозначність терміну “сільськогосподарська продукція”, на який посилається Мінфін, вимагаючи привести у відповідність Постанову №658 із нормами Закону № 320 (табл. 2).

 

Таблиця 2.

Визначення терміну “продукція” у законодавчих та нормативних актах

Визначення

Законодавчий акт

Продукція - будь-які виріб (товар), робота чи послуга, що виготовляються, виконуються чи надаються для задоволення суспільних потреб

Закон "Про захист прав споживачів" від 12.05.1991 N 1023-XII

Продукція - будь-який виріб, процес чи послуга, що виготовляється, здійснюється чи надається для задоволення суспільних потреб

Закон "Про підтвердження відповідності" від 17.05.2001 N 2406-III

Продукція - результат діяльності або виробничих процесів, що має корисні властивості та призначений для використання споживачем

Держстандарт, Наказ "Державний класифікатор України. Класифікатор відходів ДК 005-96" від 29.02.1996 N 89

Продукція - будь-який виріб, процес чи послуга, що виготовляється, здійснюється чи надається для задоволення суспільних потреб.

Наказ Мінагрополітики "Про затвердження Тимчасового положення про сертифікацію зернових складів на відповідність послуг із зберігання зерна та продуктів його переробки" від 28.08.03 N 295

Продукція - будь-який виріб, процес чи послуга, що виготовляється, здійснюється чи надається для задоволення суспільних потреб

Наказ Держкомітету ядерного регулювання "Про затвердження Методики з організації державного нагляду за системою управління якістю на етапі експлуатації ядерних установок" від 30.06.2004 N 113

Продукція - сукупність продуктів, що випускаються окремим підприємством, певною галуззю промисловості, сільського господарства чи народним господарством країни (валова продукція)

Великий тлумачний словник суч. укр. мови / Уклад. і голов. ред. В.Т. Бусел. – К.; Ірпінь: ВТФ “Перун”, 2004. – 1440 с.

 

Як видно з таблиці, під продукцією розуміється результат діяльності або виробничих процесів (будь-які виріб (товар), робота чи послуга), що має корисні властивості (виготовляється, виконується чи надається для задоволення суспільних потреб) та призначений для використання споживачем. Відповідно, під таке визначення терміну “продукція” однозначно підпадають послуги.

Синонімом слова продукція є продукт (сукупність продуктів) – результати діяльності господарюючих суб’єктів, як матеріальні (товари), так і нематеріальні (послуги), тобто все те що призначене для споживання і має споживчу вартість. В цьому зв’язку доречно згадати ВВП – який містить як вартість товарів, так вартість послуг.

Тепер стосовно визначення терміну “сільськогосподарська продукція”.

Відповідно до Закону "Про стимулювання розвитку сільського господарства на період 2001 - 2004 років" від 18.01.2001 N 2238-III під терміном “продукція сільського господарства” розуміється продукція, що виробляється в сільському господарстві та відповідає кодам 01.11 - 01.42 та 05.00.1 - 05.00.42 Державного класифікатора продукції та послуг ДК 016-97. Відповідно до зазначених кодів, у сільськогосподарську продукцію включаються також і послуги в сільському господарстві (послуги в рослинництві (01.41) та в тваринництві (01.42).

З іншого боку, відповідно Закону “Про державну підтримку сільського господарства України” 24.06.04 р. N 1877-IV визначення сільськогосподарської продукції  зводиться лише до товарів, які підпадають під визначення 1 - 24 груп Української Класифікації Товарів ЗЕД (УКТ ЗЕД) (тоді як окремо існує ще й Державний Класифікатор України “Класифікація послуг зовнішньоекономічної діяльності”.

В державній статистиці, в системі національних рахунків, зокрема при характеристиці макроекономічних та галузевих показників, використовується термін “Валова продукція сільського господарства” – продукти рослинного і тваринного походження, отримані внаслідок вирощування сільськогосподарських культур і використання сільськогосподарських тварин, а також обсяг зміни незавершеного виробництва у рослинництві й обсяг вирощування багаторічних насаджень за рік та приріст худоби, одержаний в результаті її вирощування та відгодівлі (Держкомстат, Статистичний щорічник України за 2004 р. – К.: Консультант”, 2005. – 588 с.).

Підводячи підсумки характеристиці визначення терміну “сільськогосподарська продукція”, зазначимо, що позиція Мінфіну стосовно включення до неї лише товарів і неправомірності включення супутніх сільськогосподарському виробництву послуг виглядає недостатньо переконливою і потребує уточнення такої принциповості (тим більше, що спочатку Мінфін не був таким принциповим).

В той же час в податковому законодавстві немає єдиного підходу з даного приводу. Зокрема, відповідно до ст. 81 Закону “Про ПДВ”, на яку було посилання в попередній редакції аналізованого пункту статті 2 Закону “Про ФСП”, передбачено, що перейти на застосування спеціального режиму справляння ПДВ може будь-яка особа, яка провадить підприємницьку діяльність у сфері сільського господарства, лісового господарства, рибальства, з обробки чи переробки такої виробленої нею продукції, а також з надання супутніх послуг, визначених даною статтею. Тобто, для цілей обрання спецрежиму справляння ПДВ супутні послуги враховуються як сільськогосподарська діяльність і беруться для розрахунку (навіть в діючій редакції Закону “Про ФСП” в одному місці вони беруться для цілей розрахунку, в іншому – ні).

Як бачимо, і в податковому законодавстві з цього приводу немає єдності. Зрозуміло, що найкращим варіантом в даному випадку мало б стати законодавче врегулювання зазначеного питання, а саме внесення змін до Закону “Про ФСП”. Проте, враховуючи нинішню політичну ситуацію, таке рішення не може бути забезпечене протягом прийнятного терміну. Тому до законодавчого врегулювання зазначеного питання (хоча б до кінця 2006 р.) Кабмін міг би залишити незмінним існуючий протягом семи років порядок розрахунку належної частки ще на рік.

При розгляді зазначеного питання не слід забувати про його соціальну значимість для селян. Йдеться про надання сільськогосподарськими виробниками – платниками ФСП послуг з оранки, садіння, захисту та оброблення сільськогосподарських культур, збирання врожаю та заготівель сільськогосподарської продукції. В умовах розвалу колгоспної економіки, занепаду сільських територій, виробничих зв’язків селянам ні до кого звернутись за такими послугами за прийнятними цінами.

В той же час і сільськогосподарським виробникам надання супутніх сільськогосподарському виробництву послуг фізичним особам, що проживають на сільській території, приносить додатковий дохід, що в окремі періоди року за відсутності інших доходів дозволяє “виживати” в складних економічних умовах. В світлі цього, рішення про включення для цілей розрахунку належної частки сільськогосподарської продукції супутніх послуг виправдане як економічно, так і в першу чергу соціально. Порушення усталеного порядку призведе до посилення соціальної напруги на селі.

Варто наголосити, що “ціна питання”, яке стало предметом розбіжностей між Мінагрополітики та Мінфіном з точки зору бюджетних втрат незначна, а для селян, навпаки, має принципове значення, оскільки виробники – платники ФСП після проведення такого рішення будуть відмовляти в наданні таких послуг.

На нашу думку, в умовах, що склалися (маємо й на увазі відсутність протягом певного періоду роботи законодавчого органу), вирішення даного питання зводиться до тимчасового передбачення включення супутніх послуг до складу сільськогосподарської продукції при визначення належної частки (75 %) та окреслення чітких меж “супутності” таких послуг сільськогосподарській діяльності платників ФСП.

Ми розділяємо тривогу Мінфіну, що норма про включення послуг до складу сільськогосподарської продукції може спричинити зловживання з боку окремих сервісних підприємств, що обслуговують сільськогосподарське виробництво і захочуть перейти на сплату ФСП для оптимізації податкового навантаження, при цьому не займаючись безпосередньо основною сільськогосподарською діяльністю.

Проблема в такому випадку зводиться до визначення оптимальних обмежень включення супутніх послуг до розрахунку частки сільськогосподарської продукції:

- визначення конкретного переліку послуг, що вважаються “супутніми” та можуть включатись в доход від сільськогосподарської продукції та кола осіб, яким вони можуть надаватись (н-д, лише фізичним особам, що проживають на відповідній території);

- визначення критерію обмеження частки таких послуг в загальній сумі доходів від сільськогосподарської продукції (н-д, не більше 25 % від таких доходів).

Такий компроміс не дозволить “просочитись” на сплату ФСП тим суб’єктам, для яких він не передбачений та врахувати природу економічних відносин на селі при формуванні податкових механізмів.

Міністерство аграрної політики України і надалі буде відстоювати інтереси сільськогосподарських підприємств шляхом проведення виваженої протекціоністської політики у сфері оподаткування для забезпечення максимального використання стимулюючого впливу податків на розвиток сільськогосподарського виробництва.

 

СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ

1.      Дем’яненко М. Реформування податкових відносин в аграрному секторі АПК // Економіка АПК. – 1999. - № 6. – С. 78-82. 

2.      Дема Д. Методологічні зміни в оподаткуванні сільськогосподарських виробників // Фінанси України. – 2001. - № 2. – С. 19-23.

3.      Егерева О. Налогообложение в аграрном секторе России // АПК: экономика, управление. – 2001. - № 5. – С. 36-42. 

4.      Корюнов С. Организация налоговой системы в сельском хозяйстве // Финансы. – 1994. - № 7. – С. 23-32. 

5.      Панкова К. О налоге на сельхозугодья // АПК: экономика, управление. – 2000. - № 11. – с. 44-50. 

6.      Пилипенко В. Удосконалення податкового механізму в АПК // Економіка АПК. – 2001. - № 9. – С. 84-86. 

7.      Рыманов А. Прогноз функционирования специального налогового режима в аграрном секторе // Финансы. – 2002. - № 10. – С. 52-53.

8.      Тулуш Л. Пряме оподаткування новостворених агроформувань // Економіка АПК. – 2002. - № 2. – С. 87-92.

9.      Тулуш Л. Посилення стимулюючого впливу податкової системи на розвиток сільськогосподарського виробництва // Науковий вісник Волинського державного університету ім. Л. Українки. – Серія: Економічні науки. - 2002.- № 2.- С.152-156.

10.         Черняев А., Заворотин Е., Степин А. Единый земельный налог в сельськом хозяйстве // АПК: экономика, управление. – 1998. - № 10. – С. 34-38.

11.         Шаланский А. Порядок уплаты единого сельськохозяйственного налога // Баланс-Агро. – 1999. - № 8. – С. 31-33.

12.         Эльдиев М., Лишанский Б. Особенности налогообложения сельхозтоваропроизводителей // Экономика сельского хозяйства России. - 1997. - №1. - С.32.