banner-mia2.gif

УДК 657:631.115.1 (477)

Л.А. СУЛІМЕНКО, к.е.н., професор,

кафедра бухгалтерського обліку,

Житомирський національний агроекологічний університет

 

О.В. НЕЧИПОРУК, аспірант,

Житомирський національний агроекологічний університет

 

ТЕНДЕНЦІЇ ТА ПІДХОДИ ДО ОБЛІКУ І ЗВІТНОСТІ В ФЕРМЕРСЬКИХ ГОСПОДАРСТВАХ НА РЕГІОНАЛЬНОМУ ТА СВІТОВОМУ РІВНЯХ

 

Питання, які розглядаються:

Досліджено особливості обліково-інформаційного забезпечення фермерських господарств в Україні.

Проведено аналіз існуючих форм організації бухгалтерського обліку у фермерських господарствах.

Розглянуто підходи до обліку і звітності малих підприємств на регіональному та світовому рівнях.

Ключові слова: фермерське господарство, форми бухгалтерського обліку, організація обліку, міжнародні стандарти бухгалтерського обліку та фінансової звітності.

 

Вопросы, которые рассматриваются:

Исследованы особенности учетно-информационного обеспечения фермерских хозяйств в Украине.

Проведен анализ существующих форм организации бухгалтерского учета в фермерских хозяйствах.

Рассмотрены подходы к учету и отчетности малых предприятий на региональном и мировом уровнях.

Ключевые слова: фермерское хозяйство, формы бухгалтерского учета, организация учета, международные стандарты бухгалтерского учета и финансовой отчетности.

 

Issues that are examined:

The features of accounting and information providing of farms in Ukraine were examined.

The analysis of existing forms of organization of accounting in the farms was made.

The approaches to accounting and reporting for small businesses in regional and global levels were considered.

Keywords: farm, a form of accounting, accounting organization, International Financial Reporting Standards.

 

Постановка проблеми. Фермерські господарства впевнено знайшли своє місце в агробізнесі України, про що свідчить збільшення ними обсягів виробництва сільськогосподарської продукції, постійне зростання площ сільськогосподарських угідь, що обробляються фермерами, зростання рівня концентрації фермерських господарств на території України тощо.

Забезпечення прибуткової діяльності фермерських господарств та ефективних партнерських розрахункових відносин досягається завдяки чіткій системі бухгалтерського обліку, яка надає керівнику та спеціалістам необхідну економічну інформацію.

Фермерські господарства мають ряд особливостей у формуванні засобів, капіталу, в розподілі одержаних результатів, у системі управління та організації бухгалтерського обліку.

Метою дослідження є вивчення підходів до обліку та звітності в фермерських господарствах в умовах переходу на МСБО і МСФЗ.

Аналіз останніх досліджень та постановка завдання. Проблеми обліку господарської діяльності фермерських господарств у тій чи іншій мірі досліджували зарубіжні та вітчизняні вчені-економісти П.І. Гайдуцький, М.Я. Дем’яненко, С.І. Дем’яненко, Г.Г. Кірейцев, М.Ф. Кропивко, В.М. Жук, В.Б. Моссаковський, В.А. Дерій, М.Ф. Огійчук, М.М. Коцупатрий, П.Т. Саблук, Т.Г. Маренич, Т.М. Сторожук, Л.К. Сук, П.Я. Хомин та інші. Водночас подальшого наукового обґрунтування вимагають методологічні підходи до організації бухгалтерського обліку у фермерських господарствах в умовах переходу на МСФЗ.

Виклад основного матеріалу. За роки незалежності України спостерігається невпинне зростання кількості фермерських господарств. Так, в 1990 р. в Україні налічувалось всього 82 фермерських господарства, в 1995 р. – 34778, а в 2005 р. – вже 42445.

 

Image

Рис. 1. Частка фермерських господарств в структурі діючих господарюючих суб’єктів у сільському господарстві України в 2011 р.

Джерело: дані Статистичного збірника[10].

 

Як показують дані рис. 1, в 2010 році фермерські господарства займають найбільшу частку в структурі господарюючих суб’єктів на селі, що становить 73,9 % від загальної кількості суб’єктів господарювання.

Таблиця 1

Основні показники господарської діяльності сільськогосподарських підприємств України в 2008-2010 рр.

Показник

2008 рік

2009 рік

2010 рік

2010 р. в % до 2008 р.

Сільсь-кого-
сподар-ські
підпри-ємства

В т. ч. фермер-

ські

госпо-дарства

Показни-ки ФГ по відно-шенню до с.-г. підпри-ємств, %

Сільсь-кого-
спода-рські
підпри-ємства

В т. ч. фермер-

ські

господ-дарства

Показники ФГ

по відношенню

до с.-г.

підприємств, %,

Сіль-ського-
сподарські
підпри-ємства

В т. ч. фермер-

ські

госпо-дарства

Показни-ки ФГ по відно-шенню до с.-г. підпри-ємств, %

Сіль-ського-
сподарські
підпри-ємства

Фер-мер-

ські

господ-дарства

Чистий дохід (виручка)
від реалізації, млн. грн.

52615,8

6904,9

13,12

65851,6

8383

12,73

81165,2

10788,8

13,29

154,26

156,25

Прибуток, збиток (–) від реалізації
сільськогосподарської
продукції та послуг, млн. грн.

6304,0

1321,4

20,96

8093

1603,1

19,81

13931,6

2588,8

18,58

221,00

195,91

Рівень рентабельності (збитковості)
сільськогосподарської діяльності, %

13,6

23,7

174,26

14,4

24

166,67

21,2

32,2

151,89

155,88

135,86

Собівартість 1 ц, грн.:

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

-   зернові та зернобобові культури

66,99

59,9

89,42

75,30

65,7

87,25

98,04

89,48

91,27

146,35

149,38

-   насіння соняшнику

117,36

98,4

83,84

134,20

125,9

93,82

184,62

178,02

96,43

157,31

180,91

-   картопля

104,86

105,5

100,61

113,23

108,3

95,65

144,78

163,12

112,67

138,07

154,62

-   овочі

202,18

81,6

40,36

171,13

85,8

50,14

207,8

107,77

51,86

102,78

132,07

-   цукрові буряки

20,92

25,7

122,85

30,52

26,3

86,17

41,21

49,33

119,70

196,99

191,95

-   м'ясо ВРХ

1101,36

1119,7

101,67

1236,88

1024,9

82,86

1390,04

1146,12

82,45

126,21

102,36

-   м'ясо свиней

1157,21

1119,7

96,76

1254,04

1283,4

102,34

1323,74

1283,16

96,93

114,39

114,60

-   молоко

169,78

146,6

86,35

173,55

153,4

88,39

228,85

207,32

90,59

134,79

141,42

Джерело: виконано за даними статистичного бюлетеня [10, 11, 12].

 

Дані таблиці 1 підтверджують, що фермерські господарства займають вагоме місце в розвитку аграрного виробництва країни. Рівень рентабельності сільськогосподарської діяльності фермерських господарств за аналізований період є вищою за середнє значення даного показника по сільськогосподарських підприємствах країни більше ніж в 1,5 рази. За період 2008-2009 рр. рівень рентабельності фермерських господарств коливався в межах 24 %, а в 2010 р. зріс до 32 %. Фермерські господарства відзначаються своєю ефективністю господарювання та використання ресурсів на виробництво, про що свідчить порівняно невисокий рівень собівартості основних видів продукції. Собівартість овочів в фермерських господарствах, наприклад, є в 2 рази меншою від рівня середньої собівартості даного виду продукції на сільськогосподарських підприємствах загалом. Собівартість інших видів продукції в фермерських господарствах в порівнянні з середніми значеннями даного показника по Україні є теж нижчою. Наведені дані є підтвердженням ефективного господарювання в умовах ринку. Для успішного розвитку фермерських господарств важливе значення має облікове забезпечення їх діяльності. Адже саме раціональна організація облікового процесу, що враховує особливості діяльності фермерського господарства, є запорукою для ефективного управління ним.

Основоположним законодавчим документом, що визначає принципи ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності, є Закон України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність" [1]. Статтею 2 цього Закону встановлено, що його положення поширюються на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України незалежно від організаційно-правових форм і форм власності, які зобов’язані вести бухгалтерський облік і подавати фінансову звітність згідно із законодавством.

Оскільки відповідно до чинного законодавства фермерські господарства зобов’язані вести бухгалтерський облік, то вони, як й інші юридичні особи, повинні дотримуватися положень діючих національних стандартів бухгалтерського обліку.

Згідно Методичних рекомендацій з організації та ведення бухгалтерського обліку в селянських (фермерських) господарствах [2], бухгалтерський облік у фермерських господарствах ведеться за однією з форм, наведених у табл. 2.

Таблиця 2

Форми бухгалтерського обліку у фермерських господарствах

Види

ФГ

Форма бухгалтерського обліку

Критерії віднесення фермерських господарств до тих, що ведуть бухгалтерський облік за відповідною формою

Документи, що регламентують ведення бухгалтерського обліку

Мікро

Проста форма бухгалтерського обліку

Фермерські господарства, в яких працюють власник (голова) і члени його сім’ї (без залучення найманих працівників) 

Методичні рекомендації № 189  [3]

Спрощена форма бухгалтерського обліку

Фермерські господарства із середньообліковою чисельністю працюючих за звітний період до 10 чоловік включно (крім членів сім’ї) і обсягом виручки за рік, що не перевищує 500 тис. грн.  

Методичні рекомендації № 189 [3]

Малі

Бухгалтерський облік за спрощеним Планом рахунків

Фермерські господарства, які відповідають статусу малих підприємств (із середньообліковою чисельністю працівників за звітний період від 10 до 50 осіб і обсягом виручки від реалізації від 500 тис. грн. до 2,5 млн. грн.) 

План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій суб’єктів малого підприємництва, затверджений наказом Мінфіну України від 19.04.2001 р. № 186;

Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 25 «Фінансовий звіт суб’єкта малого підприємництва», затверджене наказом Мінфіну України від 25.02.2000 р. № 39 

Середні

Бухгалтерський облік на загальних засадах

Фермерські господарства із середньообліковою чисельністю працюючих за звітний період більше 50 чоловік і обсягом виручки за рік від 2,5 млн. грн.

План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджений наказом Мінфіну України від 30.11.99 р. № 291;

Методичні рекомендації щодо організації та ведення бухгалтерського обліку за журнально-ордерною формою на підприємствах агропромислового комплексу, затверджені наказом Мінагрополітіки України від 07.03.2001 р. № 49 

 

Для більш детального вивчення вищенаведених форм бухгалтерського обліку у фермерських господарствах доцільно провести аналіз критеріїв фермерських господарств, при дотриманні яких можна використовувати певну форму бухгалтерського обліку.

Просту форму бухгалтерського обліку застосовують фермерські господарства, в яких працюють власник (голова) і члени його сім’ї (без залучення найманих працівників). Вона не передбачає використання подвійного запису господарських операцій, тому є зручна для невеликих за розміром господарств.

Бухгалтерський облік за спрощеною формою ведуть фермерські господарства із середньообліковою чисельністю працюючих за звітний період до 10 чоловік включно і обсягом виручки за рік, що не перевищує 500 тис. грн. І проста, і спрощена форми бухгалтерського обліку дозволяють забезпечувати фермерські господарства інформацію, необхідною для заповнення Балансу і Звіту про фінансові результати.

Для фермерських господарств, які ведуть бухгалтерський облік за спрощеним Планом рахунків визначені такі критерії: середньооблікова чисельність – від 10 до 50 чоловік; обсяг виручки від реалізації – від 500 тис. до 2,5 млн. грн.

Великі за розміром фермерські господарства зобов’язані вести бухгалтерський облік на загальних засадах.

Законом України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні" також визначено, що організація бухгалтерського обліку на підприємстві належить до компетенції його власника чи уповноваженого органу (посадової особи) відповідно до законодавства та установчих документів. Тому відповідальність за організацію бухгалтерського обліку і звітності згідно цього Закону несе власник, або уповноважений орган (посадова особа). Таким чином, саме від власника підприємства залежить вибір форми організації бухгалтерського обліку на підприємстві.

Згідно діючого законодавства [1] підприємство може самостійно обирати одну із чотирьох форм організації бухгалтерського обліку (рис. 2).

Image

Рис. 2. Форми організації бухгалтерського обліку на підприємстві

 

Вибір форми бухгалтерського обліку має бути затверджений наказом про облікову політику, що дасть змогу нормативно закріпити на внутрішньому рівні основні правила, що регламентують організацію облікового процесу фермерського господарства. При цьому на формування його облікової політики впливають не тільки діючі нормативно-законодавчі документи, а й обсяги діяльності та її види, кількість господарських операцій, система звітності на підприємстві, виробнича структура підприємства, умови організації та технологія виробництва.

В багатьох країнах Європейського Союзу діють стандарти фінансової звітності для малих середніх підприємств (далі - МСП). Фермерські господарства, як і інші малі суб’єкти господарювання, мають багато особливостей в організації господарської діяльності. Тому очевидним є те, що малі підприємства стикнулись з рядом перешкод, застосовуючи міжнародні стандарти бухгалтерського обліку.

Запровадження МСФЗ для фермерських господарств потребує вирішення низки практичних питань, зокрема обґрунтування критеріїв, що визначають МСП, підходів до спрощення правил ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності. В Європейській практиці найпоширенішими є три критерії віднесення тих чи інших підприємств до категорії малих чи середніх: чисельність працівників, підсумок балансу та оборот. Саме ці критерії визначають підхід ЄС до класифікації за їх розміром (табл. 3)

Таблиця 3

Рекомендації ЄС щодо класифікації підприємств за їх розміром *

Підприємство

Працівники, осіб

Оборот, млн. євро

Підсумок балансу, млн. євро

Середні

250

50

43

Мале

50

10

10

Мікро

10

2

2

* виконано за даними [4]

 

Важливим для національної практики є встановлення критеріїв і окреслення кола суб’єктів господарювання, що можуть бути віднесені до МСП у відповідності до світової загальноприйнятої практики, які підпадатимуть під сферу застосування МСФЗ для МСП.

Таблиця 4

Критерії МСП у державах-членах ЄС*

Держава

Середні підприємства

Малі підприємства

Мікро підприємства

Чисельність, осіб

Оборот, млн. дол.

 

Підсумок

балансу, млн. дол.

Чисельність, осіб

Оборот, млн. дол.

Підсумок

млн. дол.

Чисельність, осіб

Оборот, млн. дол.

Підсумок балансу, млн. дол.

Бельгія

-

-

-

50

4,7

9,4

-

-

-

Данія

250

40,9

20,5

50

10

5,0

10

1,7

0,7

Ірландія

250

19,6

9,8

50

4,9

2,4

-

-

-

Італія

250

642

55,2

50

К,0

4,0

-

-

-

Мальта

-

-

-

50

6,4

3,2

-

-

-

Норвегія

-

-

-

50

9,6

4,8

-

-

-

Німеччина

250

64,2

55,2

50

12,8

12,8

10

2,6

2,6

Польща

250

64,2

55,2

50

12,8

12,8

10

2,6

2,6

Румунія

-

-

-

50

8,0

5,0

10

-

-

Угорщина

250

55,2

55,2

50

12,8

12,8

10

2,6

2,6

Фінляндія

250

40,9

20,5

50

10

5,0

10

1,7

0,7

Чехія

250

64,2

55,2

50

12,8

12,8

10

2,6

2,6

Швеція

-

-

 

50

6.4

3,2

-

 

-

Естонія

-

-

 

-

 

-

10

0,8

0,4

Британія

250

42,3

21,2

50

10,6

5,3

-

-

 

* виконано за даними [4]

 

З даних таблиці 4 видно, що не всі держави-члени дотримуються рекомендацій ЄС щодо градації підприємств за розміром. Наприклад, мікропідприємства не виділяють в окрему категорію в Бельгії, Ірландії, Італії, Мальті, Норвегії, Швеції, Великій Британії. Не всі країни визнають середні підприємства. Крім того, залежно від рівня економічного розвитку варіюються значення обороту та підсумку балансу.

При цьому в державах-членах ЄС існують різні підходи до спрощення обліку та звітності таких підприємств.

Наприклад, у Бельгії дуже малим підприємствам дозволено не застосовувати подвійного запису і вести лише три журнали обліку (коштів, продаж і покупок).

У Німеччині приватні підприємства і комерційні товариства звільнено від зобов’язання складати фінансову звітність.

В Італії одноосібні власники та товариства, які мають дохід, нижчий за 360 000 євро на рік, не зобов’язані подавати фінансову звітність і можуть вести облік на касовій основі.

У Латвії від малих підприємств не вимагається складати фінансову звітність і немає законодавчих вимог щодо їх бухгалтерського обліку.

У Польщі малі підприємства звільнено від аудиту та дозволено складати скорочені фінансові звіти.

Важливою сферою вдосконалення є законодавство в галузі обліку та оподаткування. Тому Європейська комісія ініціювала спеціальне дослідження з метою вивчення систем обліку малих підприємств у державах-членах. За результатами дослідження було надано загальні рекомендації [7] щодо застосування малими підприємствами, зокрема:

- вести найважливіші облікові регістри (загальний журнал, головну книгу, регістри обліку продаж, покупок, надходження та видатку коштів, дебіторів і кредиторів, підзвітних сум, оплати праці);

- застосовувати подвійний запис;

- використовувати спрощені формати балансу та звіту про фінансові результати;

- регулярно складати прогнозні звіти про рух коштів;

- застосовувати принципи нарахування, відповідності доходів і витрат і чесного та справедливого погляду;

- використовувати стандартизований план рахунків;

- застосовувати принцип "лише один раз" для подання фінансової інформації для різних або тих самих органів для різних або тих самих цілей (наприклад, податкові органи, органи статистики, банки).

Різні підходи до обліку малих підприємств застосовують не тільки на  регіональному, а й на світовому рівні. У багатьох країнах взагалі відсутні спеціальні вимоги щодо обліку малих підприємств.

В окремих країнах (Ізраїль, Малайзія, Гонконг, Канада) для малих підприємств передбачені винятки щодо застосування загальних стандартів.

Наприклад, малі підприємства зазвичай звільняють від розкриття інформації за сегментами, про прибуток на акцію тощо.

Такі країни, як Велика Британія, Шрі-Ланка, розробили окремі стандарти обліку та звітності для малих і середніх підприємств.

Для мікропідприємств у багатьох країнах дозволено спрощений облік (іноді на касовій основі) та неоприлюднення фінансової звітності.

В Україні першим кроком на шляху запровадження МСФЗ для МСП може стати перегляд П(С)БО 25 "Фінансовий звіт суб’єкта малого підприємництва".

З запровадженням МСБО і МСФЗ в облікову практику вітчизняних підприємств ставляться відповідні вимоги до рівня кваліфікації облікових працівників фермерських господарств. Так, МСБО 41 "Сільське господарство" [3], передбачає оцінку біологічних активів та сільськогосподарської продукції за справедливою вартістю, що впливає на порядок визначення фінансових результатів фермерського господарства та формування показників фінансової звітності.

Міжнародні стандарти фінансової звітності не обмежують фермерські господарства у виборі форми обліку, проте орієнтують на об’єктивне відображення їх діяльності.

Практичний досвід показує, що вагомий вплив на організацію бухгалтерського обліку має рівень фахової підготовки самого фермера. За цим критерієм  нинішніх українських фермерів можна умовно поділити на кілька груп. До першої належать колишні керівники колгоспів та радгоспів (голова колгоспу, головний інженер, головний агроном, головний зоотехнік). Ці особи мають найвищу кваліфікацію у галузі сільського господарства та адміністративні навички. До другої групи входять колишні фахівці великих сільськогосподарських підприємств, які також здобули відповідну освіту й знають особливості сільськогосподарського виробництва. Третю групу становлять звичайні селяни, які не мають спеціальної освіти, але успішно господарюють на власній чи орендованій землі. До четвертої групи можна зарахувати колишніх міських мешканців, які раніше не мали ані спеціальної підготовки, ані досвіду роботи в сільському господарстві, проте вирішили стати власниками землі й започаткувати своє виробництво.

Фермери, що відносяться до перших двох груп, мають більше досвіду по організації сільськогосподарського виробництва та навичок щодо облікового забезпечення діяльності фермерських господарств, ніж дві останні. Однак досвід зарубіжних країн з розвиненою ринковою економікою свідчить про доцільність відбору керівників фермерських господарств на конкурсній основі з врахуванням наявності відповідної кваліфікації.

Висновки. Отже, динамічні зміни в законодавчо-нормативному регулюванні обліку, впровадження МСФЗ в практику вітчизняних підприємств вимагають високого рівня кваліфікації облікових працівників фермерських господарств. Відсутність чітко визначеної облікової політики в фермерських господарствах створює перешкоди для узагальнення та систематизації облікової інформації, ускладнює процес складання фінансової звітності, впливає на достовірність економічної інформації, стримує впровадження МСФЗ.

Основними чинниками, що визначають зміст облікової політики є структура підприємства, галузеві особливості діяльності, технологія та організація виробництва, чисельність персоналу, обсяг виробництва та реалізації продукції, особливості постачання та збуту, матеріально-технічна база, система оподаткування та звітності, рівень кваліфікації працівників облікового апарату, система матеріальної зацікавленості та матеріальної відповідальності. Врахування вищезазначених чинників при обґрунтуванні Наказу про облікову політику фермерського господарства сприятиме раціональній організації обліку, ефективному використанні економічної інформації в здійсненні контролю, аналізу та управлінні підприємством.

 

Список використаних джерел

1.         Про бухгалтерський облік і фінансову звітність: Закон України від 16.07.1999 р. № 996-XIV [Електронний ресурс]. - Режим доступу: zakon.rada.gov.ua.

2.         Про фермерське господарство: Закон України вiд 19.06.2003 р. № 973-IV [Електронний ресурс]. - Режим доступу: zakon.rada.gov.ua.

3.         Методичні рекомендації з організації та ведення бухгалтерського обліку в селянських (фермерських) господарствах від 02.07.2001 р. № 189 [Електронний ресурс]. - Режим доступу: www.dtkt.com.ua.

4.         Бетлій О. Пропозиції щодо визначення малого та середнього підприємства (МСП) в Україні [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://www.ier.com.ua.

5.         Міжнародні стандарти бухгалтерського обліку та фінансової звітності: Навчально-довідковий посібник / [Ю.С. Цал-Цалко, Г.Г. Кірєйцев, І.В. Луканьов та ін.]. – Житомир: ПП "Рута", 2011. 707 с.

6.         Новації бухгалтерського обліку у фермерських господарствах [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://search.ligazakon.ua.

7.         Паткер П. Міжнародний стандарт фінансової звітності для малих та середніх підприємств (МСФЗ для МСП): проблеми країн з економікою, що розвивається / П.Пактер // Школа професійного бухгалтера. – 2008, лютий. - № 2. – С.4-14.

8.         Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 30 "Біологічні активи" [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://zakon.rada.gov.ua.

9.         Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VІ редакція від 23.12.2010 р. [Електронний ресурс]. - Режим доступу: zakon.rada.gov.ua.

10.     Стат. бюлетень: Основні економічні показники виробництва продукції сільського господарства в сільськогосподарських підприємствах за 2010 рік / Державний комітет статистики України. – Київ, 2011. – 81 с.

11.     Стат. бюлетень: Основні економічні показники виробництва продукції сільського господарства в сільськогосподарських підприємствах за 2009 рік / Державний комітет статистики України. – Київ, 2010. – 80 с.

12.     Стат. бюлетень: Основні економічні показники виробництва продукції сільського господарства в сільськогосподарських підприємствах за 2008 рік / Державний комітет статистики України. – Київ, 2009. – 76 с.