banner-mia2.gif

УДК 657.3

І.С. ЧУХНО, аспірант*,

ННЦ "Інститут аграрної економіки" НААН

 

УДОСКОНАЛЕННЯ КЛАСИФІКАЦІЇ КОРИСТУВАЧІВ ЗВІТНОСТІ

 

Питання, які розглядаються:

Досліджено теоретичні та практичні проблеми, пов’язані з класифікацією користувачів звітності в умовах інформаційного забезпечення.

Розроблено пропозиції щодо удосконалення класифікації користувачів звітних даних з точки зору можливості впливу на управління підприємством.

Ключові слова: звітність, користувачі звітності, звітна інформація, прийняття управлінських рішень.

 

Вопросы, которые рассматриваются:

Исследованы теоретические и практические проблемы, связанные с классификацией пользователей отчетности в условиях информационного обеспечения.

Разработаны предложения по совершенствованию классификации пользователей отчетных данных с точки зрения возможности влияния на управление предприятием.

Ключевые слова: отчетность, пользователи отчетности, отчетная информация, принятия управленческих решений.

 

Issues that are examined:

The theoretical and practical problems associated with the classification of user of reporting in the information security are researched.

Proposals to improve the classification of users of accounting data in terms of ability to influence company management are given.

Keywords: accounting, reporting users, reporting information, decision-making.

 

Постановка проблеми. В системі прийняття вигідних управлінських рішень підприємства, що прагнуть досягати максимальних результатів діяльності, зобов’язані здійснювати забезпечення інформаційних потоків користувачів щодо умов та результатів господарювання. Запорукою цього успіху є процес вчасної поінформованості великої кількості осіб, які приймають управлінські рішення.

Сьогодні існує ряд проблем щодо класифікації користувачів, яка з розвитком глобальних соціально-економічних процесів стає все менш ефективною і не розкриває повністю потенціал користувачів та їх вплив на діяльність підприємства.

Метою дослідження є проведення аналізу теоретичних та практичних проблем, пов’язаних з класифікацією користувачів інформації бухгалтерської звітності, що виникають в процесі забезпечення їх необхідними даними. А також пошук шляхів усунення цих неузгодженостей і створення системи групування користувачів звітної інформації, що дасть можливість їм впливати на діяльність підприємства.

Для розкриття поставленої мети окреслені наступні завдання:

1. Вивчення проблем класифікації користувачів звітної інформації.

2. Дослідження поглядів провідних вчених щодо групування користувачів інформації.

3. Визначення складу, основних груп користувачів та їх запитів щодо необхідної інформації.

4. Створення моделі класифікації користувачів, яка дозволяє посилити роль звітності в системі прийняття управлінських рішень.

Аналіз попередніх досліджень і публікацій. Проблемами забезпечення потреб користувачів звітності в достовірній інформації та їх класифікації, які постійно перебувають в центрі наукових суперечок серед економістів, займалися такі провідні вітчизняні та закордонні вчені, як  М.Я. Дем’яненко, Ю.А. Верига, Б. Нідлз, Б. Райан, Л.Г. Ловінська, Л.М. Біла, Т.Є. Кучеренко, Г.Г. Кірейцев, Ю.Я. Лузан, П.Я. Хомин, В.Ф. Палій, А.Н. Хорін, В.В. Сопко, Г.М. Давидов, О.В. Єфимова, М.В. Мельник, В.П. Пантелеєв, І.А. Белобжецький.

Проте спірні моменти щодо класифікації користувачів звітності все ще залишаються невизначеними. Так, професор М.С. Пушкар зазначає, що майбутнє в побудові системи обліку і звітності вбачається у створенні моделі, адекватної новим реаліям економічного і соціального розвитку України, визначенні, хто буде основним споживачем інформації, яка формується  в обліку, та які інтереси різних агентів по відношенню до даної інформації [1].

Виклад основного матеріалу. Посилення ролі бухгалтерської звітності в економічних процесах визначається системою інтересів і потреб користувачів звітної інформації. Першим і основним етапом розвитку механізму інформування користувачів інформації звітності є вивчення їх складу, основних груп та інформаційних зацікавленостей даних користувачів.

Згідно Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" [2], користувачами звітності визнаються фізичні та юридичні особи, що потребують інформації про діяльність підприємства для прийняття рішень. В даному визначенні не зазначені також держава та міждержавні організації, які використовують облікову інформацію щодо результатів господарювання підприємств для прийняття рішень на більш високому рівні.

В Концептуальній основі складання та подання фінансових звітів [3] зазначається, що користувачами фінансових звітів є існуючі та потенційні інвестори, працівники, позикодавці, постачальники та інші торгові кредитори, замовники, уряд та урядові установи і громадськість. Вони використовують фінансові звіти для задоволення різноманітних потреб у фінансовій інформації.

За часів існування планової економіки основним користувачем звітної інформації була держава в особі державних органів управління – міністерств, відомств, податкових органів. Тільки держава, як основний власник підприємств і, одночасно, інвестор була зацікавлена в результатах господарювання, а також перевіряла рівень виконання державних планів. Звітність тоді служила засобом контролю підприємств.

Після переходу до ринкових умов господарювання, поряд із державною власністю, зявились нові форми власності. Відповідно, змінились завдання та методи ведення господарської діяльності. Поступово розширилось коло користувачів звітності, що зацікавлені в отриманні достовірної інформації про діяльність підприємств, а роль держави зводиться до контролю за нормативно-правовою дисципліною та збором податків. Поява нових користувачів звітних даних та посилення їх інформаційних потреб вимагають усестороннього та поглибленого розвитку всіх видів господарської звітності – податкової, фінансової, управлінської, статистичної та оперативної звітності.

Існує безліч думок щодо класифікації користувачів звітності. Первісно споживачів інформації поділяли на внутрішніх та зовнішніх згідно відношення до звітуючого суб’єкта. Такі вчені, як Г.М. Давидов, Н.С. Шалімова [4], Ю.А. Верига, З.М. Левченко, І.Д. Ватуля [5], О.В. Єфімова, М.В. Мельник [6], С.А. Кузнецова [7], Л.Г. Ловінська, Я.В. Олійник, Л.О. Галат [8] зазначають, що внутрішні користувачі інформації функціонують в рамках звітуючого підприємства, куди відносять управлінський персонал (адміністрацію, правління, менеджерів різних рівнів) та працівників організації.

Керівникам, які являються основними внутрішніми користувачами, необхідна інформація для оцінки реального стану справ на підприємстві, а також для прийняття різноманітних управлінських рішень операційного та стратегічного характеру. Поряд з цим, менеджери за допомогою комунікаційної функції звітності розкривають іншим  користувачам інформацію щодо діяльності господарюючого суб’єкта.

Трудовий колектив підприємства зацікавлений в отриманні даних звітності, що відображають перш за все рівень оплати праці, інших виплат, наявність пільг, стабільність і рентабельність роботи підприємства та перспективи його подальшої діяльності.

Підтвердження того, що єдиним внутрішнім користувачем звітності є управлінський персонал, знаходимо в працях А.В. Алексеєвої, А.П. Шаповалової, Г.В. Уманців, О.Г. Веренич [9], Т.Є. Кучеренко, В.С. Уланчука, О.Г. Шайко [10], Г. Велша, Д. Шорта [11], Д. Міддлтона [12], Е.С. Стоянової [13], В.В. Качаліна [14]. Тож віднесення управлінського персоналу до внутрішніх споживачів інформації не викликає сумнівів, а стосовно працівників підприємства існують певні протиріччя.

Ряд авторів - А.В. Алексєєва, А.П. Шаповалова, Г.В. Уманців, О.Г. Веренич [9], Т.Є. Кучеренко, В.С. Уланчук, О.Г. Шайко [10], Г. Велш, Д. Шорт [11], Д. Міддлтон [12] - більш схильні до думки, що працівники є зовнішніми користувачами звітності, так як вони не впливають безпосередньо на процес управління підприємством та задовольняють свої інформаційні інтереси, використовуючи лише дані публічної фінансової звітності.

При цьому А.В. Алексєєва, А.П. Шаповалова, Г.В. Уманців, О.Г. Веренич [9] зазначають, що працівники входять до групи безпосередньо зацікавлених користувачів. Вчені Б. Нідлз, Х. Андерсон і Д. Колдуел [15] відносять трудовий колектив до зовнішніх користувачів з непрямим фінансовим інтересом, так як в міжнародній практиці вважається, що прямий інтерес мають дві основні групи зовнішніх споживачів інформації щодо підприємства, які власне забезпечують його функціонування – нинішні і потенційні інвестори та кредитори.

Для того, щоб попередити розповсюдження конфіденційної внутрішньої інформації, яка узагальнюється в звітності, на нашу думку, управлінська звітність повинна бути відкритою лише для керівного персоналу та власників, при цьому залишатися закритою для працівників. З цієї точки зору працівників можна віднести до зовнішніх користувачів з прямим фінансовим інтересом, так як свої інформаційні запити вони можуть задовольнити лише за допомогою показників фінансової звітності. А власників у такому випадку внесемо до складу внутрішніх користувачів, які впливають на діяльність підприємства поряд із управлінським персоналом.

На нашу думку, спірним моментом є позиціювання власників та засновників організації у загальній сукупності користувачів звітної інформації. Власників та засновників, які інвестували власні ресурси у підприємство, цікавлять результати його господарювання, фінансовий стан та, перш за все, дивідендна політика.

Група таких вчених, як Ф.Ф. Бутинець, Н.А. Остап’юк [16], В.В. Сопко [17], С.А. Кузнецова [7], Л.Г. Ловінська, Я.В. Олійник, Л.О. Галат [8], О.В. Єфімова, М.В. Мельник [6] характеризує власників як внутрішніх споживачів інформації. Вони, не вважаючи за потрібне відокремлювати їх від господарюючої одиниці, ставлять їх до однієї ланки з управлінським персоналом.

Так, на початку розвитку капіталізму власник здійснював виключно одноосібне управління власним підприємством. Він володів його капіталом, розпоряджався активами та ніс відповідальність перед кредиторами, при цьому вважався єдиним внутрішнім користувачем звітності.

Згодом капітал став поступово відокремлюватись від власника-капіталіста, що супроводжувалось появою менеджерів, які здійснювали управління інвестованим капіталом. Відповідно підприємство, маючи керівника, все менше залежало від власника, ставало більш самостійним. Засновників та власників поступово почали вважати зовнішніми користувачами інформації звітності.

Сьогодні, зазвичай поняття власності для великих організацій відрізняється від підприємств з одним власником чи партнерств. В останніх двох випадках власник є одночасно керівником і слідкує за діяльністю підприємства, щоб забезпечити себе достатньою кількістю засобів для існування. У великих підприємствах власність є більш абстрактним поняттям. Зазвичай власність розподіляється між великою кількістю окремих осіб, які вважають своє "спільне володіння" (у вигляді акцій) просто вкладом коштів. Вони не мають, до прикладу, будь-яких прав на управління компанією, їх можливості контролю обмежуються правом голосу на щорічних чи надзвичайних зборах акціонерів.  За словами Б. Райана, власник виступає інвестором, який не впливає на роботу підприємства та не бере участі в його управлінні, а лише отримує свою частку доходів [18].

Як зазначає проф. А.Н. Хорін, в багатьох випадках засновник (учасник, власник) не здійснює керівництво діяльністю економічного суб’єкта (юридичної особи) особисто, а делегує права оперативного управління виконавчому органу. Від керівництва підприємства, що вступило в права, засновник, учасник або власник, відповідно діючого законодавства, отримує відповідну зовнішню інформацію, що є основою фінансового контролю, оцінки якості менеджменту, управління власним капіталом [19].

Доречною тут є думка Г.М. Давидова та Н.С. Шалімової, які вказують, що іноді в літературі до внутрішніх користувачів відносять також власників організації. У міжнародній практиці подібні зацікавлені особи, навіть якщо вони є власниками підприємства, віднесені до зовнішніх користувачів, що пов’язано із застосуванням одного із основних принципів бухгалтерського обліку – принципу автономності (майнової відокремленості). Якщо власники одночасно здійснюють управлінські функції, вони можуть бути класифіковані як внутрішні користувачі [4].

Взагалі поняття власності може розмежовуватись не лише критерієм величини організації, а й фінансовими можливостями інвестора. Мова йде про те, що власники контрольного пакету акцій наділені можливістю здійснювати повний фактичний контроль фінансової діяльності емітента, а власники значного пакету акцій мають право впливу на його діяльність, в той час як всі інші акціонери на практиці не мають доступу до управління.

Вивчаючи склад зовнішніх користувачів інформації, спостерігаємо таку ж неоднозначність тверджень. В основному зовнішніми користувачами вважаються ті, що використовують дані публічної звітності в своїх особистих цілях. Кількість та різноманітність зовнішніх споживачів даних постійно змінюється в залежності від розвитку економічних умов, в той час як їх інформаційна зацікавленість залишається відносно незмінною.

Вчені В.В. Сопко [15], Т.Є. Кучеренко, В.С. Уланчук, О.Г. Шайко [10], Г.А. Велш, Шорт [11], Д. Міддлтон [12] схиляються до досить простого групування зовнішніх користувачів звітності: фіскальні органи, контрольно-ревізійні служби, постачальники, покупці, дебітори, кредитори, фондові ринки, інвестори, преса, торгово-виробничі асоціації, консалтингові фірми, аудиторські компанії

Відмітимо, що найбільш розповсюдженим серед дослідників у даний час є виділення двох основних груп зовнішніх користувачів:

1) З прямим інтересом щодо інформації, що міститься у звітності (безпосередньо зацікавлені).

2) З непрямим інтересом щодо такої інформації (неосновні партнерські групи).

Проте склад даних груп дослідники визначають по-різному. Американські вчені Б. Нідлз, Х. Андерсон і Д. Колдуел [15] стверджують, що єдиними користувачами з прямим фінансовим інтересом є дійсні та потенційні інвестори та кредитори. Всі інші користувачі (податкові органи – федеральні, муніципальні; регулюючі органи – комісія з цінних паперів та бірж, фондові біржі; органи планування економіки – рада консультантів з економіки, федеральна резервна система, урядові органи планування; інші групи – працівники та профспілки, фінансові консультанти, покупці, суспільство) мають непрямий фінансовий інтерес.

Натомість Е.С. Стоянова [13], А.В. Алексєєва, А.П. Шаповалова, Г.В. Уманців, О.Г. Веренич [9] наполягають на тому, що до першої групи варто включити нинішніх та потенційних власників, кредиторів, постачальників і покупців, податкові органи, працівників. До другої – аудиторські служби, консультантів з фінансових питань, біржі цінних паперів, державні органи реєстрації, законодавчі органи, юристів, пресу та інформаційні агентства.

Вчені Е.П. Милявська, М.Ю. Мілявський, Н.В. Чередниченко [20], С.А. Кузнецова [7] вважають доцільним поділ зовнішніх користувачів на таких, що мають безпосередній фінансовий інтерес (власники, інвестори, банки, постачальники),  опосередкований фінансовий інтерес (органи державної податкової адміністрації, фінансові органи, уряд та органи місцевого самоврядування, профспілки, страхові компанії, покупці і замовники), а також без фінансового інтересу (судові органи, аудиторські фірми, органи статистики).

О.В. Єфімова та М.В. Мельник [6] виділяють в складі зовнішніх користувачів три основні групи: ті, яким звітність подається в обов’язковому порядку; ті, що використовують бухгалтерську звітність для наступної обробки і застосування; партнери. Така класифікація є досить неоднозначною, адже деякі партнери та особи, яким звітність обов’язково надається, теж використовують звітні дані підприємства для подальшого аналізу і застосування для прийняття конструктивних рішень.

В.Д. Слободян та Н.В. Ковальчук [21] наполягають на тому, що не варто настільки детально класифікувати споживачів інформації звітності та, відповідно до внутрішнього і зовнішнього середовища, виділяти групу внутрішніх користувачів інформації, які використовують звітність для управління підприємством, та зовнішніх користувачів, які приймають рішення щодо підтримки ділового партнерства, кредитування, оподаткування.

Дещо своєрідною є думка П.Я. Хомина та Г.П. Журавля [22], які, не виділяючи користувачів внутрішніх та зовнішніх, розподіляють всіх на дві групи: - споживачі, безпосередньо зацікавлені в діяльності підприємства (власники, інвестори, кредитори, адміністрація, працівники, податкові органи, органи статистики, контролю за ціноутворенням, державні комітети з фінансово-банківського контролю) та споживачі, яким вивчення звітності потрібне для захисту інтересів першої групи користувачів (консультанти з фінансових питань, біржі цінних паперів, юристи, органи ціноутворення, торгово-виробничі асоціації, профспілки).

Існує також розподіл споживачів інформації звітності на 4 групи: представники самого підприємства, як правило вищий управлінський персонал; контрольні органи і податкова служба, позабюджетні фонди; інвестори та кредитори; засновники і власники підприємства [23].

Н.В. Гришко [24], Н.В. Чебанова, Т.Я. Чупир, Ю.А. Василенко [25] та Г.В. Нашкерська [26] здійснили розподіл всіх користувачів звітності на 6 основних груп, не виділивши в окрему групу внутрішній управлінський персонал:

- акціонери, інвестори;

- постачальники та кредитори;

- уряд;

- працівники;

- замовники;

- громадськість.

Вчений Д.А. Панков [27] пропонує більш розширену класифікацію користувачів обліково-аналітичної інформації: власники підприємства, інвестори, менеджери різних рівнів, кредитори, наймані працівники, державні організації, широкі верстви зацікавленого суспільства, профспілки, покупці, спеціальні ринкові структури.

Бачимо, що висновки провідних дослідників щодо наповнення груп внутрішніх та зовнішніх користувачів інформації є настільки суперечливими, що виникають сумніви у необхідності такого їх розмежування. Для того, щоб достатньо чітко усвідомити інформаційні потреби користувачів звітності та вимоги, які висуваються в даний час до звітних даних, необхідно здійснити розподіл загальної сукупності зацікавлених осіб на групи відповідно характерних інформаційних запитів.

Доцільніше групувати споживачів інформації, звертаючи увагу саме на можливість управління діяльністю господарюючого суб’єкта. Згідно такої класифікації, окреслимо існування трьох основних груп:

1) Особи, що приймають управлінські рішення;

2) Особи, що не приймають управлінські рішення, але мають фінансову зацікавленість;

3) Особи без фінансової зацікавленості.

Схематично класифікація користувачів інформації бухгалтерської звітності зображена на рис. 1.

Перша група користувачів звітності включає осіб, які здійснюють стратегічне управління організацією, а саме: власники, що здійснюють фактичний контроль (власники контрольного пакету акцій) і власники, що мають право впливу (власники значних пакетів акцій); а також осіб, які проводять оперативне управління всіма виробничо-фінансовими


Image

 

Рис. 1. Класифікація користувачів інформації бухгалтерської звітності

 


процесами – менеджери і вищий управлінський персонал.

Відповідно, друга група користувачів об’єднує осіб, що мають пряму фінансову зацікавленість (власники, які не мають права управління, потенційні інвестори, нинішні і потенційні кредитори) та непряму фінансову зацікавленість (замовники, клієнти, працівники, податкові органи, фінансові органи, урядові органи, страхові компанії, обслуговуючі банки, органи контролю, профспілки).

Не зацікавлені фінансово щодо діяльності підприємства аудитори, консультанти з фінансових питань, юристи, органи ціноутворення, органи статистики, фондові біржі, судово-слідчі органи, арбітраж, органи правопорядку, засоби масової інформації, громадські організації, конкуренти.

Висновки. Отже, запропонована нами класифікація користувачів дасть можливість підприємству посилити вектор інформаційного забезпечення системи прийняття рішень пріоритетними групами споживачів. Тільки чітко сформована класифікація користувачів звітності дозволяє забезпечити їх інформаційні запити доцільними та суттєвими даними щодо фінансового стану, результатів діяльності та загального рівня розвитку підприємства.

Розподіл такої кількості користувачів на осіб, які приймають управлінські рішення, осіб, що їх не приймають, але мають певну фінансову зацікавленість та осіб без фінансової зацікавленості дозволить чітко усвідомити та відокремити інформаційні потреби встановлених груп користувачів. Відповідно, господарюючі суб’єкти матимуть змогу здійснювати комплексне інформаційне забезпечення саме тих груп користувачів інформації, в діяльності яких вони зацікавлені. Сформована класифікація користувачів допоможе теоретикам  та практикам визначити напрямки удосконалення та шляхи розкриття в звітності інформації, яку потребують основні групи суб’єктів ринкової економіки для стратегічного розвитку підприємств.

 

Список використаних джерел

1. Пушкар М.С. Філософія обліку / М.С. Пушкар. – Тернопіль: Карт-бланш, 2002. – 157 с.

2. Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні: Закон України від 16.07.1999 р. № 996-XIV [Електронний ресурс]. – Режим доступу: http:zakon1.rada.gov.ua/cgi-bin/lavs/main.cgi.

3. МСФЗ – 2009 / Пер. з англ.; за ред. С.Ф. Голова. – Том 1. – К.: Федерація професійних бухгалтерів і аудиторів України, 2009. – 1608 с.

4. Давидов Г.М. Звітність підприємств: навч. посіб. / Г.М. Давидов, Н.С. Шалімова. – К.: Знання, 2010. – 623 с.

5. Верига Ю.А. Звітність підприємств: навч. посіб. / Ю.А. Верига, З.М. Левченко, І.Д. Ватуля. – К.: Центр учбової літератури, 2008. – 776 с.

6. Ефимова О.В. Анализ финансовой отчетности / О.В. Ефимова, М.В. Мельник. – М.: Омега-Л, 2009. – 451 с.

7. Кузнецова С.А. Бухгалтерський облік в системі формування управлінської інформації: методологія та практика: [монографія] / С.А. Кузнецова. – Мелітополь: Таврійський державний агротехнологічний університет, 2007. – 297 с.

8. Ловінська Л.Г. Бухгалтерський облік для економістів та правознавців у схемах і таблицях: навч. посіб. / Л.Г. Ловінська, Я.В. Олійник, Л.О. Галат. – К.: КНЕУ, 2005. – 329 с.

9. Алексєєва А.В. Звітність підприємств: навч. посіб. / [А.В. Алексєєва, А.П. Шаповалова, Г.В. Уманців, О.Г. Веренич]. – К.: Київ. нац. торг.-екон. ун-т, 2008. – 373 с.

10. Кучеренко Т.Є. Звітність підприємств: підручник / Т.Є. Кучеренко, В.С. Уланчук, О.Г. Шайко; За ред. В.С. Уланчука. – К.: Знання, 2008. – 492 с.

11. Глен А. Велш Основи фінансового обліку [пер. з англ.] / Глен А. Велш, Деніел Г. Шорт. – К.: Основи, 1999. – 944 с.

12. Миддлтон Д. Бухгалтерский учет и принятие финансовых решений [пер. с англ.; под. ред. И.И. Елисеевой] / Д. Миддлтон. – М.: Аудит, ЮНИТИ, 1997. – 408 с.

13 Стоянова Е.С. Финансовый менеджмент: теория и практика: учебник / Е.С. Стоянова. – М.: Перспектива, 1998. – 656 c.

14. Качалин В.В. Финансовый учет и отчетность в соответствии со стандартами GAAP / В.В. Качалин. – М.: Дело, 1998. – 432 с.

15. Нидлз Б. Принципы бухгалтерского учета / Б. Нидлз, Х. Андерсон, Д. Колдуэлл; [пер. з англ.; под ред. Я.В. Соколова]. – М.: Финансы и статистика, 2003. – 496 с.

16. Бутинець Ф.Ф. Звітність підприємства: навч. посіб. / За ред. проф. Ф.Ф. Бутинця та Н.А. Остап’юк. – Житомир: ЖДТУ, 2005. – 428 с.

17. Сопко В.В. Бухгалтерський облік в управлінні підприємством: навч. посіб. / В.В. Сопко. – К.: КНЕУ, 2006. – 526 с.

18. Райан Б. Стратегический учет для руководителя / Б. Райан. - [пер. с. англ.; под. ред. В.А. Микрюкова]. – М.: Аудит, ЮНИТИ, 1998. – 616 с.

19. Бочкарева И.И. Бухгалтерский учет: учеб. / И.И. Бочкарева, В.А. Быков, Я.В. Соколов. - [под. ред. Я.В. Соколова]. - М.: ТК "Велби", 2008. – 776 с.

20. Милявська Е.П. Бухгалтерський облік: навч. посібн. / Е.П. Милявська, М.Ю. Мілявський, Н.В. Чередниченко. – Краматорськ: ДДМА, 2009. – 228 с.

21. Слободян В.Д. Бухгалтерська звітність у системі інформаційного забезпечення / В.Д. Слободян, Н.В. Ковальчук // Економіка АПК. – 1998. - № 12. – С.35-39.

22. Журавель Г.П. Звітність підприємств: навч. посібник / Г.П. Журавель, П.Я. Хомин. – К.: Професіонал, 2006. – 656 с.

23. Ловінська Л.Г. Бухгалтерський облік: навч.-метод. посібн. для самост. вивч. дисципліни / [Л.Г. Ловінська, Л.В. Жилкіна, О.М. Голенко та ін.]. – К.: КНЕУ, 2002. – 370 с.

24. Гришко Н.В. Звітність підприємств: навч. посіб. / Н.В. Гришко. – Алчевськ: ДонДТУ, 2006. – 201 с.

25. Чебанова Н.В. Фінансова звітність підприємств: навч. посіб. / Н.В. Чебанова, Т.Я. Чупир, Ю.А. Василенко. – Х.: Видавничий будинок "Фактор", 2006. – 444 с.

26. Нашкерська Г.В. Фінансовий облік: навч. посіб. / Г.В. Нашкерська. – К.: Кондор, 2005. – 503 с.

27. Панков Д.А. Бухгалтерский учет и анализ в зарубежных странах: учеб. пособ. / Д.А. Панков. – Мн.: ИП "Экоперспектива", 1998. – 238 с.



* Науковий керівник – М.А. Проданчук, к.е.н., доцент.