banner-mia2.gif

УДК 657

Н.М. Ткаченко, д.е.н.,

академік АЕНУ,

професор кафедри обліку і аудиту НУХТ

 

Н.О. Ільєнко, к.е.н.,

провідний науковий співробітник

НДІ праці і зайнятості населення України.

 

УДОСКОНАЛЕННЯ ПОДАТКОВОЇ СИСТЕМИ УКРАЇНИ,

ПОДАТКОВОГО РЕГУЛЮВАННЯ ДОХОДІВ ГРОМАДЯН

 

Ключевые вопросы, которые рассматриваются:

·      Проведены исследования налоговой системы Украины.

·      Рекомендована прогрессыивная школа налогообложения трудовых доходов.

 

Key issues that have been examined:

·      It was examined the tax system of Ukraine.

·      Recommended scale for taxation of earned income.

 

Постановка проблеми. Досліди: податок з доходів фізичних осіб. Податкове законодавство. Податкове навантаження на фонд заробітної плати. Податкова політика України.

Результати дослідження. Податкова система як інструмент державного регулювання економічних та соціальних процесів забезпечує інтереси держави, підприємницьких структур та громадян. Сучасна податкова система України об’єктивно потребує надійного та стабільного джерела дохідної частини бюджету в її складі. Таким джерелом є податок з доходів фізичних осіб, він є досить вагомим у групі прямих податків податкової системи України, (табл. 1).

Таблиця 1

Вплив податку з доходів фізичних осіб на фактичні надходження

до зведеного бюджету України 2000-2008 рр.

Рік

Реальний внутрішній валовий продукт (ВВП), %

Номіналь- ний ВВП, млн. грн.

Фонд оплати праці (ФОП), млн. грн.

Податок з доходів фізичних осіб, млн. грн.

Image %

Image %

Image %

2000

5,9

170 070

43 574

6 377,7

3,75

25.62

14,64

2001

9,2

204 190

55 797

8 774,9

4,30

27.33

15.73

2002

5,2

225 810

64 509

10 823,9

4,79

28,57

16,78

2003

9,6

267 344

76 819

13 521,3

5,06

28,73

17,60

2004

12.!

345 113

94 261

13 213,3

3.83

27,32

14,02

2005

2,7

441 452

129 326

17 325,2

3,93

29,30

13.40

2006

7,3

544 153

160 400

22 791,1

4.19

29,48

14.21

2007

7,9

712 945|

212 053

34 782,1

4,88

29,45

16,41

2008

2,1

950503

 

 

 

 

 

Джерело: Статистичний щорічник України 2007 Держкомстату України

 

Наведені дані ілюструють постійне зростання фонду оплати праці відносно обсягів внутрішнього валового продукту з різними темпами від 0,16 в.п. (0,9 %) в 2007 р. до 2006 р. до 1,98 в.п. в 2005 р. до 2004 р. Виключення склав 2004 р. в ньому відбулось зниження зазначеного показника на 1,416 в.п. (4,9 %) до попереднього року. Частка податку з доходів фізичних осіб відносно фонду оплати праці також зростає за виключенням 2004 р. та 2005 р., де відбулось її зниження відносно попереднього року на 3,58 в.п. (20,3 %) та 0,62 в.п. (4,4 %). Однак темпи її росту дещо відрізняються від темпів росту попереднього показника, так у 2007р. це 2,2 в.п. (15,5 %). Така неоднозначність частки податку з доходів фізичних осіб відносно фонду оплати праці пояснюється змінами в розмірі ставки при його стягненні.

За складом та структурою сформована податкова система в Україні є системою, що використовує елементи податкових систем розвинутих країн. Норми європейського податкового законодавства були закладені в основу законів, що регулюють стягнення більшості податків.

Однак недосконалість, суперечності перехідної економіки, ринкове її реформування, високі соціальні зобов’язання держави у формуванні державних доходів призводить до того, що податкова система України має переважно фіскальний характер.

Протягом років незалежності держава намагалась удосконалювати податкову систему, але це були окремі законодавчі акти, які не змогли дієво вплинути на структурні диспропорції стану економіки, суттєві обсяги тіньових оборотів, платіжну кризу. Податкова система не стала інструментом підвищення конкурентоспроможності держави, не стала стимулом до збільшення економічної активності суб’єктів господарювання. Її нормативно-правова база складна, неоднорідна та нестабільна, окремі норми – недостатньо узгоджені, а подекуди і суперечливі, значна кількість норм при застосуванні мають неоднозначне тлумачення тощо. Регулюються питання оподаткування як законами, так і декретами Кабінету Міністрів, указами Президента України, підзаконними актами, що призводить до необхідності реформування податкової системи для приведення її у відповідність з пріоритетами державної політики соціально-економічного розвитку України.

Податкове законодавство представлене в Україні принаймні десятком різних законодавчих актів, а роз’яснення до них з метою їх практичного застосування – у сотнях різних декретів, указів, листів та інструкцій.

Основними джерелами законодавства щодо оподаткування в Україні є: Закон України: “Про систему оподаткування” [1]; “Про податок на додану вартість” [2]; “Про оподаткування прибутку підприємств” [3]; “Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетом і державними цільовими фондами [4]; “Про податок з доходів фізичних осіб” [5]; Указ Президента України “Про спрощену систему оподаткування, обліку і звітності суб’єктів малого підприємництва” [6].

Податкові надходження, що за своєю структурою складаються з 10-ти податків та 32-х обов’язкових платежів, на три чверті забезпечують наповнення доходів Зведеного бюджету України лише чотирма податковими платежами. Так, у 2005 році податок на прибуток підприємств склав 30,1 %; податок на доходи фізичних осіб – 22,5 %, податок на додану вартість – 13,8 % та акцизний збір із виробленої в Україні продукції (товарів) – 9,4 %.

До недоліків податкової системи України відносять недостатнє врегулювання питання оподаткування доходів від інтелектуальної власності та незалежної професійної діяльності, що веде до втрат об’єкту (бази) оподаткування в частині податку з доходів фізичних осіб. Недосконалість системи формування коштів соціального призначення з високими ставками внесків та нераціональною структурою джерел фінансування також є недоліком, що є, в цій частині, основним фінансовим тягарем для роботодавців.

За висновком експертів робочої групи Секретаріату Президента України податкова система використовується як засіб пригнічення платників податків, вона є несправедливою щодо оподаткування абсолютної більшості громадян України [7]. Цей висновок підтверджує надзвичайно високий рівень податкового навантаження для більшості суб’єктів реального сектора економіки (податкові вимоги до національних суб’єктів господарювання сягають майже 60 %) та доходів пересічних громадян України (Податок з доходів фізичних осіб та непрямі податки: ПДВ, акцизний збір, збори до Пенсійного фонду, прямі платежі з імпорту тощо, податки з нерухомості, від продажу нерухомості та рухомого майна та інші, що в середньому складає 62 %)

Ринкові закони відносно ефективного функціонування податкової системи висувають вимогу щодо досягнення співвідношення прибутку та фонду заробітної плати на рівні 120,0 %, а для державних підприємств – це 160,0 %. За вказаним показником економіка України не може створювати умови побудови конкурентоспроможної соціально-орієнтованої ринкової економіки, а її податкова система не є інструментом, що допоможе їй у вирішенні цієї проблеми.

Серед переліку податків податок з індивідуальних доходів, має досить значну питому вагу, є своєрідним і досить складним за методологією формування. Найперше, це асоціація із заробітною платою найманих працівників. Тобто за-робітна плата є основним елементом оподаткування, тому що складає в структурі доходів населення найбільшу частку, більше ніж 60 %. Питома вага податку із заробітної плати у загальній сумі податку з доходів фізичних осіб переважає 90 %.

Діючий механізм оподаткування вимагає здійснення утримання податкових сум до отримання заробітної плати, тому фізична особа (найманий працівник) не може не сплачувати податок або приховувати його, що забезпечує одержання найбільших обсягів податкових надходжень від оподаткування найманих працівників, робітників і службовців.

Податкова система України характеризується надзвичайно високими податковим навантаженням. За висновками експертів робочої групи Секретаріату Президента України загальне податкове навантаження на економіку (суб’єкти господарювання та сім’ї), як сума сукупних витрат до платників податків (об’єкти реального сектора економіки (490,0 %); пересічних громадян України (20,2 %); пенсіонерів та незахищених прошарків населення (14,3 %)) сягає 83,5 % – від обсягу ВВП (2005 рік), в 2008 р. – 69,3 % (36,4 + 18,6 + 14,3). Економічна наука вивчає проблеми податкового навантаження протягом більше як трьох сторі ч.

Згідно Закону України [8], утримання із заробітної плати на 2009 рік: податок із доходів громадян – 15 %, внески на пенсійне страхування – 2 %, внески у з’язку з тимчасовою непрацездатністю якщо заробітна плата менша 669 грн. (у 2010 р. – 869 грн.) – 0,5 %; коли заробітна плата більша 669 грн. (у 2010 р. – 869 грн.) – 1 %, внески на страхування на випадок безробіття – 0,6 %. Всього щомісяця відрахування із заробітної плати працівника складають – 18,6 % (15 % + 2 % + 1 % + 0,6 %), а, наприклад, з наукових працівників відрахування до Пенсійного фонду – 5 % замість 2 %, тому загальна сума відрахувань цієї категорії складає – 21,6 %.

В Україні ця проблема є нагальною протягом всього часу її господарювання як незалежної країни. Знизити податкове навантаження за економічними зако-нами можливо за рахунок зміни податкових ставок та змін у механізмі обчислення та справляння податків (для деяких категорій – зниження, для деяких – підвищення. Робота по реформуванню податкової системи за обома напрямками ведеться постійно. Щодо змін податкових ставок – було переглянуто ставки податку на додану вартість – з квітня 1997 р. по 15 травня 2004 – 96 змін [9]. З 1 червня 2005 р. увійшов у дію оновлений порядок відшкодування ПДВ [2]. Також змінені ставки податку на прибуток підприємств, податку з доходів фізичних осіб, нарахувань на фонд заробітної плати до соціальних фондів; механізм обчислення і справляння податків; розширене коло валових витрат, змінені норми амортизації (не обґрунтовані методично, а просто встановлені):

Законом України № 283/97-ВР від 22.05.1997 р.

Законом України № 349-ІУ від 24.12.2002 р.

 

Річна норма, %

Квартальна норма, %

 

Річна норма, %

Квартальна норма, %

Група 1

5,0

1,25

Група 1

8,0

2,0

Група 2

25,0

6,25

Група 2

40,0

10,0

Група 3

15,0

3,75

Група 3

24,0

6,0

 

 

 

Група 4

60,0

15,0

 

Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку № 7 “Основні засоби”, № 92 від 27.04.2000 р. нарахування амортизації встановлено за 5-ма методами: прямолінійний метод, метод зменшення залишкової вартості, метод прискореного зменшення залишкової вартості, кумулятивний метод, виробничий метод, у противагу податковому методу.

Податковий метод нарахування амортизації не відповідає економічній суті процесів, що відбуваються на підприємстві.

Також, надано право всім підприємствам перенесення збитків на наступні податкові періоди; зменшено коло суб’єктів господарювання щодо обов’язкової реєстрації їх як платників податку на додану вартість, здійснено перехід з прогресивної шкали оподаткування доходів фізичних осіб до пропорційної тощо.

Податок на прибуток – це лише один вид із низки податків, що складають податкову систему, а визначене співвідношення податку на прибуток і валового доходу не є інтегральним показником. Для об’єктивної оцінки необхідно на державному рівні вносити зміни методики визначення такого важливого показника, як податкове навантаження на суб’єкти господарювання.

Високий рівень податкового навантаження, як правило, призводить до низького рівня сплачуваності податків, що і спостерігається в межах податкових вимог податкової системи України. За висновками експертів [7] (робоча група Секретаріату Президента України,) рівень сплачуваності податків склав 48 % (83,5 % – податкове навантаження, 40 % – планові податкові вимоги, річні) (2005 р.). У 2008 р. планові податкові вимоги – 36,4 %, податкове навантаження – 69,3%, рівень сплачуваності податків склав 52,5 % тобто, за три роки рівень сплачуваності податків зріс. Тобто, для суспільства такий тягар є найприйнятним, що і веде до такого явища як ухилення, звільнення від оподаткування, набуваючи надзвичайно значних, масштабів, до відтоку капіталу за кордон та характеризує податкову систему як неефективну це стосується і суб’єктів господарювання і фізичних осіб.

Економічно розвинуті країни світу характеризуються не тільки високим рівневм доходів населення, але й високими ставками податків. При цьому в більшості таких країн використовується прогресивна шкала – чим більший дохід, тим вища ставка податку доходів. При оподаткуванні заробітної плати використовується прогресивна шкала, а при оподаткуванні інших доходів –пропорційні ставки. Спостерігається також і поділ податку на державний та муніципальний, що вирішує проблеми фінансування як загальнодержавного бюджету так і місцевого.

Процес реформування податкової системи в Україні залишається актуальним нині в часи кризового світового спаду економіки. Необхідні зміни, що давно повинні були б законодавчо працювати, слід проводити зараз. В теперішніх умовах розвитку кризових явищ в різних країнах уряди йдуть на зниження податкового навантаження, що розглядається як необхідна умова збереження реальних доходів населення і стимулюючих умов для бізнесу, тому що саме сприяння бізнесу може надати додаткові кошти до бюджету. Українська економіка за міжнародними рейтинговими оцінками і в Європі і в світі має найнижчі позиції, залишаючись практично неконкурентоздатною, зарегульваною, з застарілою структурою виробництва, технічним та технологічним наповненням, яке не відповідає сучасним світовим вимогам. Тому одним із шляхів вирішення проблем подолання проявів кризи є реформування податкової системи задля забезпечення сприятливих умов ведення бізнесу, ефективної інвестиційної політики, росту внутрішнього споживчого попиту, динамічного збільшення сукупних податкових надходжень до усіх рівнів бюджетів та державних цільових фондів задля виконання соціальних зобов’язань держави.

Податкове навантаження, на фонд заробітної плати до соціальних фондів згідно Закону України [8] наступне: пенсійні внески – 33,2 %; внески на страхування від непрацездатності – 1,4 %; внески на страхування на випадок  безробіття – 1,6 %, внески на страхування від нещасного випадку на виробництві для бюджетних установ – 0,2%, у харчовій промисловості – 1,08 % (клас 21), у важкій промисловості – 13,5 % (клас 67). Тобто 36,4 % (33,2 + 1,4 + 1,6 + 0,2) для бюджетних установ, 37,28 %, в харчовій промисловості, 49,79 % у важкій промисловості, загальне податкове навантаження на фонд оплати праці (18,6 % +
+ 36,4 %) складає 55,0 %. У США податкове навантаження на заробітну плату складає близько 10 %, у країнах ЄС – 24,2 %. Тобто, “податки на працю” в Україні є необгрунтованими, що є однією з причин низького рівня життя та рівня споживан-ня; податок на споживання (ставка ПДВ) перевищує середній рівень, як розвинутих країн ЄС, так і країн нових членів ЄС. Тобто, оподаткування і споживання і виробництва є нераціональним; зараз оподатковується виробництво, держава ж не має зацікавленості в рості життєвого рівня громадян, вочевидь акценти тут необхідно зміщувати. Ще однією особливістю чинної системи оподаткування є перевантаженість непрямими податками, які в своїй сукупності складають: для підприємств 10 %, а для громадян – три чверті усіх податкових платежів.

Тобто, податок з доходів фізичних осіб є найважливішим і найскладнішим із групи прямих податків у податковій системі України. За визначенням Закону України “Про податок з доходів фізичних осіб” [5] податок з доходів фізичних осіб – плата фізичної особи за послуги, які надаються їй територіальною громадою, на території якої така фізична особа має податкову адресу або розташовану юридичну особу, що утримує цей податок згідно з Законом України.

Об’єкт оподаткування (податкова база) – це сума доходу, з якого стягується податок, загальна сума доходу фізичної особи зменшена на неоподатковуваний мінімум доходів громадян (універсальна знижка за міжнародною практикою) та інші податкові пільги (стандартні знижки). Неоподатковуваний мінімум –найменша частина доходу звільнена від оподаткування, яка повинна забезпечувати задоволення мінімальних життєвих потреб.

У незалежній Україні неоподатковуваний мінімум вводився починаючи з Декрету Кабінету Міністрів України “Про прибутковий податок з громадян” № 13-92 від 26.12.92 р. та наступних постанов Кабінету Міністрів України (якими постійно змінювалися неоподатковувані мінімуми): № 433 від 10.06.93 р., № 719 від 10.09.93, № 1032 від 14.06.93 р., Постанова Верховної Ради України № 3653-ХІІ від 25.11.93 р. [9]. Укази Президента України від 13.10.94 р., від 03.02.95 р., від 13.09.95 р. Цим останнім Указом Президента України встановлено розмір неоподатковуваного мінімуму у сумі 17 грн., який діяв до 1 січня 2004 р. з 1 січня 2004 р. згідно Закону Українй [5], з урахуванням Закону України “Про державний бюджет України на 2007 рік” оподаткування доходу фізичної особи здійснюється з урахуванням соціальної пільги (на базі прожиткового мінімуму і мінімальної заробітної плати).

При нарахуванні доходів з урахуванням соціальної пільги об’єктом опо-даткування є нарахована сума заробітної плати, зменшена на суму збору до Пен-сійного фонду України (2 %). внесків до фонду загальнообов’язкового державного соціального страхування, від непрацездатності – 1 % (якщо сума більша прожиткового мінімуму), до фонду страхування на випадок безробіття – 0,5 %.

У зв’язку з тим, що заробітна плата є основним елементом в структурі доходів, що підлягають оподаткуванню (її питома вага складала у 2004–2008 рр. 42,7–42,4 % проти 70,9 % у 1990р. та 48,7 % у 2000 р.), тенденція превалювання податку із заробітної плати найманих працівників залишається стабільною (її питома вага: 2004 р. – 94,3 %, 2006 р. – 95,7 %, 2007 р. – 94,2 %). Механізм оподаткування, згідно законодавчих норм, вимагає утримання податку з доходів фізичних осіб до нарахованої заробітної плати, а дивіденди, нараховані фізичним особам підпадають під подвійне оподаткування: податок на прибуток підприємства за ставкою 25 %, та податком з доходів фізичних осіб за ставкою 15 %. Останнє є порушенням щодо загальноприйнятим критеріям оподаткування.

Вдосконалення чинної системи оподаткування саме заробітної плати є нагальним завданням, так як податок з доходів фізичних осіб в багатьох випадках сприймається як податок із заробітної плати.

Механізм оподаткування доходів фізичних осіб (базова ставка з січня 2007 р. – 15 %) включає податкові пільги, що є важелями прямого впливу на хід виконання податкових зобов’язань платником. Зазначений вплив корегує об’єкт оподаткування в напрямку зменшення сукупного оподаткування доходу платника. Податкові соціальні пільги зменшують податкове навантаження на платників з низьким рівнем достатку. За Законом України “Про податок з доходів фізичних осіб” [5] в якості пільг застосовуються податкові вилучення, податковий кредит та податкова соціальна пільга.

Податкові вилучення – це такі види доходів, які не включаються до сукупного оподатковуваного доходу.

Вони відшкодовуються фізичній особі у вигляді матеріальних, фізичних або інших втрат.

Податковий кредит – сума (вартість) витрат, понесених платником податку – резидентом у зв’язку з придбанням товарів (робіт, послуг) у резидентів – фізичних або юридичних осіб протягом звітного року (крім витрат на сплату податку на додану вартість та акцизного збору), на суму яких дозволяється зменшення суми його загального річного оподатковуваного доходу, одержаного за наслідками такого звітного року.

Податкова соціальна пільга зменшує сукупний оподатковуваний дохід громадян на певний розмір мінімальної заробітної плати. Величину пільги диверсифіковано залежно від категорії платників (самотні матері, інваліди 1 або 2 групи, учасники бойових дій тощо) в розмірах 100, 150, 200 %. Розмір податкової соціальної пільги обмежується 50 % мінімальної заробітної плати, встановленої на 1 січня поточного року. Соціальна пільга відчутно збільшує величину суми неоподаткованого доходу фізичної особи. Однак застосовується вона до доходу, що не перевищує прожитковий мінімум для працездатної особи з коефіцієнтом 1,4. Тобто це призводить до податкового розшарування суспільства за рівнем доходів та суперечить принципу соціальної справедливості в оподаткуванні.

Податкова політика на основі пропорційного оподаткування не відповідає критерію платоспроможності, коли податкове навантаження розподіляється у відповідності до платоспроможності платників, а механізм оподаткування доходів фізичних осіб – критерію соціальної справедливості, тобто регулюючий потен-ціал особистого прибуткового оподаткування використовується лише частково.

Ставки податку з доходів фізичних осіб мають бути прогресивними: нижчі для малозабезпеченого населення, вищі для середнього класу і найвищі для високозабезпеченого населення.

Реформування системи оподаткування в своїй основі повинне сприяти стабі-лізації матеріального виробництва та підвищенню його ефективності, що дозво-лить задовольнити державні та соціальні потреби. Реформування слід спрямувати на оптимізацію (як зниження гак і підвищення) загального рівня податкового навантаження, забезпечення та реалізацію його інвестиційної та соціальної спрямованості, поліпшення адміністрування податків та податкової дисципліни.

Реформуванню підлягають правові норми, що визначають форми, механізм регулювання, встановлення величини та порядку справляння податків, зборів, інших обов’язкових платежів до бюджету, внесків до держаних цільових фондів.

Необхідно скоротити кількість податків. Всі податки, відрахування із заробітної плати (в тому числі соц. страхування) не можуть в сумі перевищувати 30 – 35 %. їх бажано замінити податком з доходів фізичних осіб з подальшим розподілом коштів у відповідні фонди.

Податки – це внески, що сплачують громадяни для захисту та реалізації спільних національних інтересів. Фіскальна політика має бути зрозуміла суспіль-ству та підпорядкована вирішенню проблем громадян та суспільства. На лібераль-них засадах вони стимулюють економічний розвиток, заохочення інвестицій.

Прямі податки мають сплачувати самі громадяни або за їх добровільним дорученням роботодавці.

Механізм оподаткування окремих доходів є невідпрацьованим, тому механізм оподаткування доходів фізичних осіб в цілому не можна вважати достатньо ефективним.

Пільгова політика не забезпечує соціальне регулювання і підтримку громадян із низьким і середнім рівнем доходу, а призводить до соціального розшарування і зростання напруженості в суспільстві.

Погребує суттєвих доопрацювань діюча система оподаткування доходів працюючих, зокрема, стягнення податків має здійснюватися за прогресивною шкалою.

Висновки. Враховуючи існуючий стан національної економіки, світову кризу та досвід зарубіжних країн авторами статті запропоновано:

1. Модель оподаткування доходів фізичних осіб, в основу якої покладено прогресивну шкалу та неоподатковуваний мінімум доходів громадян, рис. 1.

2. Для зменшення навантаження на фонд оплати праці необхідно зменшити ставку нарахувань до Пенсійного фонду (33,2 %) за рахунок відміни обмеження максимальної суми заробітної плати (доходу) з якої сплачують соціальні внески та яку враховують при обчисленні соціальних виплат (на 2009 рік встановлена сума обмежень – 10035 грн (669грн ´ 15); на 2010 рік – 13035 (869 грн ´ 15). Відрахування із заробітної плати (доходу) за цим видом внеску пропонується здійснювати з повної суми нарахованого доходу (без обмежень) в першу чергу тому, що високооплачувані працівники отримують свою пенсію без обмежень, відповідно до їх оплати праці. Законодавче рішення цієї проблеми сприятиме легалізації доходу і відповідно поповненню соціальних фондів держави.


Прогресивна шкала оподаткування трудових доходів

фізичних осіб

(запропонована модель)

Image

Рис. 1. Модель оподаткування трудових доходів фізичних осіб


Список використаних джерел

1. Закон України “Про систему оподаткування” № 1251-ХІІ від 25.05.1991

2. Закон України “Прр податок на додану вартість” № 168/97-ВР від 03.04.1997 р.; № 2505-IV від 25.03.2005 р.

3. Закон України “Про оподаткування прибутку підприємств” № 283/97-ВР від 22.05.1997 р.; № 349-IV від 24.12.2002 р.

4. Закон України “Пре порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетом і державними цільовими фондами” № 2181-ІІІ від 21.12.2000 р.

5. Закон України “Про додаток з доходів фізичних осіб” з 889-IV від 22.05.2003 р.

6. Указ Президента України “Про спрощену систему оподаткування, обліку і звітності суб’єктів малого підприємництва” № 746/99 від 28.06.1999 р.

7. Висновки експертів робочої групи Секретаріату Президента України. “Пріорітети” № 1 (27) 2005 р.

8. Закон України “Про внесення змін до деяких законів України щодо зменшення впливу світової фінансової кризи на сферу зайнятості населення” № 799-VI від 25.12.2008 р.

9. Н.М. Ткаченко, Т.М. Горова, Н.О. Ільєнко. Податкові системи країн світу та України, облік і звітність. / Навчально-методичний посібник для студентів вищих навчальних закладів. Київ “Алерта”, 2004 р, 554 с.