banner-mia2.gif

Л.М. Біла

науковий співробітник
ННЦ “Інститут аграрної економіки”

 

&                   Ключевые вопросы, которые рассматриваются:

·          Рассмотрено особенности отражения земельных участков и земельных паев в финансовой и статистической отчетности сельскохозяйственных предприятий

·          Внесены предложения по усовершенствованию четвертого раздела «Землевладения на протяжении отчетного периода» годовой статистической формы 50-сх «Основные экономические показатели работы сельскохозяйственных предприятий»

&                   Key issues that are examined:

·          Features of reflection of the land areas and land shares at the financial and statistical reporting of the agricultural enterprises are considered

·          Offers on improvement of the fourth unit «Land properties during the accounting period» of the annual statistical form «The Basic economic parameters of work of the agricultural enterprises»

 

Ефективне управління галуззю сільського господарства вимагає належного інформаційного забезпечення, невід’ємною складовою якого є фінансова і статистична звітність. Наведена в ній інформація є основою для прийняття вивірених управлінських рішень на мікро- і макрорівнях і дає підстави для висновку як про досягнуті результати розвитку галузі, так і виявити проблемні питання. Сьогодні все більшої актуальності набувають земельні відносини, які одночасно активізують розвиток орендних.

До недавнього часу в Україні земля не підлягала вартісній оцінці та відображенню у системі бухгалтерського обліку, а лише оцінювалася у відносних показниках: балах, умовних кадастрових гектарах, коефіцієнтах, до того ж відповідна інформація належала до організаційно-виробничого напряму. Оперативно-технічний облік вели на підставі земельно-шнурової книги, кадастрових карт, планів (графічні й цифрові) та графіків сівозмін. Така інформація була достатньою для аналізу земельних відносин і відповідала вимогам того часу.

З проведенням аграрної реформи радикально змінилися як характер, так і зміст земельних відносин. У дореформений період єдиним власником землі була держава і, як зазначає А.Н. Енгельгардт, “... ніяких прав на землю, характерних для власності, колгоспи не мають. Вони можуть лише використовувати її через працю колгоспників і привласнювати результати цієї праці” [12, с. 306].

Нині земля стала складовою ринкових відносин, а організація земельних відносин – частиною управління господарюючих суб’єктів, тому в новостворених сільськогосподарських підприємствах, працюючих на засадах приватної власності на землю, набула поширення оренда земельних ділянок і земельних часток (паїв).

Теоретико-прикладні розробки з питань формування ринку землі та методичні підходи до обліку земельних ділянок і земельних часток (паїв) та їх відображення у звітності досліджувалися у працях відомих вітчизняних вчених-економістів: М.Я. Дем’яненка, К.П. Дудки, В.М. Жука, В.Я. Месель-Веселяка, П.Т. Саблука, М.М. Федорова, А.М. Третяка, В.В. Юрчишина та інших. Однак зміни, прийняті в законодавчому регулюванні земельних і орендних відносин, вимагають глибшого розгляду окремих питань, зокрема щодо відображення земельних ділянок і земельних часток (паїв) у фінансовій та статистичній звітності.

У зв’язку з цим метою написання статті є визначення ступеня розкриття інформації щодо земельних відносин у фінансовій та статистичній звітності для вироблення пропозицій з їх удосконалення.

Якщо подивитися в минуле, то в процесі реформування земельних відносин була проведена безоплатна передача землі у приватну власність селянам. Тобто кожному члену колективу й пенсіонеру, який працював на даному підприємстві або залишався його членом виданий сертифікат на право на земельну частку (пай). Площа розпайованих земель становила 26,4 млн. га, або 95,6% від площі сільськогосподарських угідь, що підлягали паюванню; станом на 1 січня 2002 року власниками сертифікатів на право на земельну частку (пай) стали 6483 тис. селян [9, с. 46-47]. Вони мають право вступати в орендні відносини з сільськогосподарським підприємством, вилучати паї для власного користування, продавати без зміни цільового призначення земель, дарувати, обмінювати, передавати у спадщину.

Однак період формування ринку сільськогосподарських земель відкладений, а регулювання цього процесу покладено на державу. Так, згідно п. 15 Закону України “Про внесення змін до Земельного кодексу України” від 6 жовтня 2004 року № 2059-IV (далі – Закон № 2059) продовжено до 1 січня 2007 року мораторій на купівлю-продаж земельних ділянок, земельних часток (паїв), крім передачі їх у спадщину і при вилученні земель для суспільних потреб [2]. Крім того, в п. 13 цього Закону передбачено, що на період до 1 січня 2015 року громадяни і юридичні особи можуть набувати право власності на землі сільськогосподарського призначення загальною площею тільки до 100 га [2].

Отже, власникам земельних часток (паїв) заборонено протягом наступних двох років здійснювати операції з купівлі-продажу землі, в зв’язку з цим найбільшого розповсюдження набувають орендні відносини як один із перспективних шляхів, в основу яких покладено збереження права власності за орендодавцем. На думку М.М. Федорова: “орендні земельні відносини мають стати одним із головних напрямів формування ринку земель сільськогосподарського призначення” [11, с. 28]. Проте через брак інформації, узагальненої у формах фінансової та статистичної звітності знижується ефективність прийняття економічних рішень і регулювання економічних процесів як на рівні господарюючих суб’єктів, так і на рівні держави, за якою зберігається право обмежень на оборот земельних ділянок.

Відомо, що сьогодні виробництво сільськогосподарської продукції переважно здійснюється на орендованих землях і “у більшості реформованих сільськогосподарських підприємств виявилася “розмитою” власність, оскільки в основу їх організаційної будови покладені орендні відносини” [10, с. 99]. Це свідчить про те, що сільськогосподарські підприємства практично не мають своєї землі, а для забезпечення потреб у здійсненні виробничої діяльності беруть її в оренду. У більшості країн світу майно здане в оренду обліковується на балансі орендодавця, що підтверджується з економічної точки зору та сприяє збереженню власності. Однак ці питання знаходяться поза увагою і майже не досліджуються, хоча у даний час їх роль значно зростає.

Проблема створення сучасних земельно-орендних відносин вимагає формування систематизованої інформації щодо використання земельних ділянок і земельних часток (паїв), правильного ведення їх обліку та подальшого відображення у звітності. При цьому необхідно відмітити, що особливістю ведення аналітичного обліку земельних часток (паїв) є облік кількості та якості земельних часток (паїв) по землевласниках і землекористувачах. Для обліку й узагальнення інформації про наявність земельних ділянок підприємства Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженою наказом Міністерства фінансів України № 291 від 30 листопада 1999 року, передбачено рахунок 10 “Основні засоби”, що має субрахунок 101 “Земельні ділянки” і 102 “Капітальні витрати на поліпшення земель” [3, с. 66-67].

Якщо ж підприємство має земельні ділянки, облік яких веде на рахунку 101, то інформація щодо їх залишку на початок і кінець року, руху, переоцінки (дооцінка чи уцінка), а також тих земельних ділянок, які одержані на умовах фінансової оренди повинна наводиться у статті “Основні засоби” Балансу та у рядку 100 “Земельні ділянки” другого розділу “Основні засоби” Приміток до річної фінансової звітності. Якщо ж підприємство має права на користування земельною ділянкою, то така інформація відображається у статті “Нематеріальні активи” (ряд. 010, 011, 012) Балансу. Як свідчить практика, майже всі сільськогосподарські підприємства ці рядки не заповнюють, оскільки їх заповнення вимагає підстав, в основі яких лежить грошова вартість земельної ділянки, що перебуває у власності підприємства або наявність права на користування цією земельною ділянкою протягом окремо визначеного періоду. При цьому основними документами, які засвідчують право визнання земельної ділянки як активу є державний акт на право власності на земельну ділянку та її експертна грошова оцінка.

Рух земельних ділянок і сертифікатів на земельну частку (пай), переданих на умовах оперативної оренди, відображається в обліку, як правило, на позабалансовому рахунку 01 “Орендовані необоротні активи”. Якщо укладається договір оперативної оренди, то земля, яка взята в оренду, оцінюється тільки за вартістю сертифікатів на право на земельну частку (пай) і обліковується на позабалансовому рахунку в цілому за орендованим земельним масивом як у грошовому, так і в натуральному вимірах за видами земель та їх якісними характеристиками [8, с. 377].

Стосовно відображення у звітності інформації про кількість, якість земельних часток (паїв), стан розрахунків по орендній платі за їх користування, то важливо відмітити, що й досі ні у фінансовій, ні у статистичній звітності не передбачені такі показники, які б слугували вихідною інформацією для проведення аналізу та управлінського контролю за рухом земельних ділянок і земельних часток (паїв). Оскільки переважна більшість досліджень і публікацій присвячена фінансовій звітності, інформація, яка фіксується, охоплює, насамперед, різні за призначенням і характеристиками фінансові показники, але не відображає інформації, яка стосується реформування аграрного сектора, де ключовими є орендні відносини. На думку академіка М.Я. Дем’яненка, “власні паї в загальному майні мають незначну частку, основне майно (орендоване) знаходиться за балансом, тому баланс таких підприємств практично “пустий” і не є документом, який цікавить фінансові й банківські структури..., що породжує проблеми (негативно впливає) в управлінні, відповідальності й заінтересованості” [10, с. 99].

Відносно земельних часток (паїв), то деякі відомості збираються на рівні Держкомстату України, але вони здебільшого не дають повних даних для аналізу, прогнозування та моделювання соціально-економічної ситуації по оренді землі загалом і оренді земельних паїв зокрема. Так, у річному статистичному спостереженні форма № 50-сг “Основні економічні показники роботи сільськогосподарських підприємств” (далі – форма 50-сг) передбачено четвертий розділ “Землекористування протягом звітного року” [7], в якому наводяться відомості про площу землі, яка була використана протягом звітного року. Зокрема, відображається площа земельних угідь, взятих в оренду, але однією з умов є не включення до цього розділу площ земель, які здані підприємством в оренду. Пояснюється це тим, що орендодавець передав землю орендарю, тоді як останній її буде використовувати як засіб для здійснення на ній виробничої діяльності та отримання доходів.

Крім того, в річному статистичному спостереженні форма 4-сг “Заключний звіт про підсумки сівби під урожай 200_ року” [6] наводиться у рядках 409-413 окрема інформація про кількість сільськогосподарських угідь у користуванні, з них взятих в оренду, кількість договорів оренди та засновників підприємства, а також площа земельних часток засновників підприємства. Деякі показники узагальнюються у межах річного статистичного спостереження, а саме “Посівні площі сільськогосподарських культур у домашніх господарствах на території сільської ради під урожай 200__ року” [5]. Зокрема, такі показники як посівна площа на території сільської ради і в тому числі на землях паю та оренди, а також загальні площі посівів по окремих видах продукції.

Отже, розглянувши існуючий порядок ведення обліку земельних часток (паїв) та їх відображення у фінансовій та статистичній звітності, можна зробити висновок, що й досі не відпрацьований єдиний підхід до розкриття інформації про земельні частки (паї). Для отримання даних про рух земельних часток (паїв) та розрахунків між власниками та орендарями необхідно звертатися до ряду статистичних спостережень і, як правило, обсяг таких даних є обмежений і неповний. Тому вважаємо за необхідне якнайшвидше вирішити це питання. Для цього доцільно здійснювати розкриття такої інформації в одній єдиній звітній формі. Оскільки сьогодні статистична звітність, зокрема статистичне спостереження форма 50-сг, залишається чи не однією із основних звітних форм, в якій відображаються результати роботи сільськогосподарських підприємств за звітний період (рік), то запропоновано удосконалити останній розділ “Землекористування протягом звітного року”. У зв’язку з цим пропонується розширити та доповнити його рядом нових показників:

-         кількість угод, що укладені між сільськогосподарським підприємством і власниками земельних паїв;

-          площа;

-          вартість земельних паїв згідно укладених угод;

-          сума нарахованої та виплаченої орендної плати.

Підставою для заповнення цих показників є: “Акт на право користування землею”, записи у земельно-кадастровій книзі, договори оренди земельних паїв і дані бухгалтерського обліку (позабалансового рахунку 01) із необхідною аналітикою.

Сільськогосподарські підприємства можуть брати в оренду земельні паї як у громадян, так і в органів місцевої влади. У зв’язку з цим передбачено наступні показники: земельні паї, взяті в оренду (користування) у селищної Ради; у працівників КСП; у колишніх членів КСП; землі в суборенді; інші землі.

Показник “Усього сільськогосподарських угідь” доповнено графами у тому числі “Ставки і водоймища” та “Площа лісу”. Тобто тут необхідно відображати всі земельні угіддя, що знаходяться у постійному та довгостроковому користуванні господарюючого суб’єкта. До складу сільськогосподарських угідь слід відносити ріллю, перелоги, багаторічні насадження (сади, ягідники, виноградники та інші, крім посадок захисного насадження), сіножаті, вигони й пасовища. У графі “Ставки і водоймища” відображають площу водного дзеркала ставків і водоймищ (у гектарах), що використовуються для ведення рибного господарства.

У результаті передачі власником земельних часток (паїв) у розпорядження сільськогосподарських підприємств, останні за її користування виплачують орендну плату. Нині інформація щодо загальної суми виплат орендної плати за землю її власникам на рівні сільськогосподарських підприємств досить розмита. Як свідчить практика, через відсутність даних для проведення аналізу й втрачається контроль за ефективним використанням землі, який повинен бути ключовим у започаткуванні функціонування цього ринку.

З 2002 року згідно з Указом Президента України орендна плата за користування земельними паями підвищилася у 1,5-2 рази. Тому необхідно забезпечити правильне ведення обліку та відображення у звітності відсотка й суми нарахованої орендної плати по господарству.

Отже, пропонуємо довідково наводити розподіл суми орендних платежів за такою шкалою: 1%, 1,5%, 2% і більше, оскільки досить часто трапляються випадки, коли господарства не дотримуються вимог наведеного Указу і сплачують лише 1%, а в кращому випадку – 1,5%. Підставою для заповнення цих показників буде інформація з “Відомості нарахування й видачі продукції за оренду земельного паю”. Також довідково передбачено показник “Заборгованість на кінець року”, де повинна показуватися загальна заборгованість з орендної плати перед власниками земельних паїв, що залишилася на кінець року (табл. 1).

Таблиця 1

Запропонована форма четвертого розділу форми 50-сг

“Землекористування протягом звітного року”

 

Показники

Код

Кількість угод, оди-ниць

Площа, га

Вартість земель

ного паю, тис. грн.

Орендна плата, тис. грн.

згідно Договору оренди

нарахована

виплачена

А

Б

1

2

3

4

5

6

Землекористування - всього

 

010

 

 

 

 

х

 

х

 

х

у т. ч.

площа земельного паю засновників підприємства, га

 

 

011

 

 

 

 

 

х

 

 

х

 

 

х

земельні паї, взяті

в оренду (користування):

 

 

 

 

 

 

 

 

 

  - у селищної Ради

012

 

 

 

 

 

 

  - у працівників КСП

013

 

 

 

 

 

 

  - у колишніх членів КСП

014

 

 

 

 

 

 

  - землі в суборенді

015

 

 

 

 

 

 

  - інші землі

016

 

 

 

 

 

 

Всього сільсько-господарських угідь у користуванні

 

020

 

х

 

 

 

 

 

у т. ч.

рілля

021

 

х

 

 

 

 

х

 

х

 

х

сінокоси

022

х

 

х

х

х

х

пасовища

023

х

 

х

х

х

х

багаторічні насадження

024

х

 

х

х

х

х

Ставки і водоймища

030

х

 

х

х

х

х

Площа лісу

040

х

 

х

х

х

х

 

    Довідково:

    Нарахована орендна плата – всього, тис. грн.    _____

    в т.ч. у розмірі  1% _____________

                             1.5%          _________

                               2% ______________

                        більше ______________

    Заборгованість з орендної плати на кінець року _______________тис. грн.

 

Здебільшого виплата орендної плати за земельними частками (паями) здійснюється натурою, але такого роду інформація практично не відображається у звітності. Зокрема, у статистичному спостереженні форма 21-заг “Звіт про реалізацію сільськогосподарської продукції за 200_ рік” у рядках 9-10 “Видано пайовикам у рахунок орендної плати за землю та майнових паїв (часток)” [4] наводиться інформація про кількість і вартість сільськогосподарської продукції, що видана в натурі власникам земельних часток (паїв). Цієї інформації є недостатньо для аналізу стану виплати орендної плати за користування земельними паями.

Тому вважаємо, що наступним структурним компонентом розділу “Землекористування протягом звітного року” повинна бути звітна форма “Розрахунки з орендної плати”, де пропонується наводити інформацію про виплату орендної плати натурою власникам земельних паїв.

Головним чином, потрібно в цій формі передбачити такі показники:

-          заборгованість на початок року;

-          видано в рахунок орендної плати за земельні частки (паї);

-          заборгованість на кінець року.

Для заповнення цього розділу використовуватиметься інформація, яка наводиться у відомості видачі орендної плати, де вказується сума, кількість і вид продукції, що видається кожному орендодавцю. Джерелом інформації, наведеної у Відомості є Договір оренди земельної частки (паю), в якому зазначено види продукції, якими орендар сплачуватиме оренду плату, а також погоджені обсяги та зафіксовані ціни (наприклад, ціна Аграрної біржі на день платежу або поточна ринкова ціна, або собівартість тощо).

Натуральна оплата може здійснюватися продукцією рослинництва, тваринництва, переробки та за рахунок наданих робіт і послуг. Найчастіше виплата орендної плати господарюючими суб’єктами здійснюється продукцією рослинництва, а саме: пшеницею, житом, ячменем, вівсом. У зв’язку з цим було об’єднано і виділено в одну графу “зернові і зернобобові”, а в другу “інша продукція рослинництва”, щоб не ускладнювати звітну форму. Аналогічно зроблено й у графі “Продукція переробки”, оскільки господарюючі суб’єкти в більшості випадків розраховуються цукром і олією, тому їх і виділено окремими графами. У графі “Продукція тваринництва” передбачено відображати кількість продукції та її вартість у грошовому виразі.

Крім виплати продукцією сільського господарства підприємства досить часто в рахунок орендної плати за земельні паї виконують роботи та надають різноманітні послуги. Тому вважаємо за доцільне відображати окремим показником кількість виконаних робіт і наданих послуг. У разі виплати орендної плати за земельні частки (паї) у вигляді грошей, передбачено показник, в якому відображатиметься дана інформація. Запропонована форма наводиться у табл. 2 і характеризує стан розрахунків за земельні паї у господарстві.

Таблиця 2

Запропонована форма четвертого розділу форми 50-сг “Розрахунки з орендної плати за земельні частки (паї)”

 

 

 

Показники

 

 

 

Код

Заборго

ваність

на початок року

Видано в рахунок:

Заборго

ваність

на кінець року

орендної плати за земельні частки (паї)

 

сума, тис. грн.

кількість, ц

сума, тис. грн.

сума,

тис. грн.

А

Б

1

2

3

6

1. Продукція рослинництва - всього

 

010

 

 

 

 

у т. ч. зернові і зернобобові

 

011

 

 

 

 

інша продукція рослинництва

 

012

 

 

 

 

2. Продукція

тваринництва –

всього

 

 

020

 

 

 

 

у т. ч. молоко

021

 

 

 

 

           м’ясо

022

 

 

 

 

інша продукція тваринництва

 

023

 

 

 

 

3. Продукція переробки - всього

 

030

 

 

 

 

у т. ч. цукор

031

 

 

 

 

           олія

032

 

 

 

 

4. Виконані роботи та надані послуги - всього

 

 

040

 

 

 

х

 

 

5. Грошима

050

 

х

 

 

Разом

060

 

х

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Отже, запропоновані форми представлятимуть систему аналітичних показників, яка, з одного боку, відображатиме особливості сучасного процесу земельно-орендних відносин, а з іншого – характеризуватиме наявні ресурси, які при цьому використовуються. Ці дані дозволять розкрити сучасний стан розрахунків по нарахуванню і виплаті орендної плати та визначити науково обґрунтовані шляхи її вдосконалення. Умовою успішного запровадження запропонованих таблиць є чітка організація як аналітичного процесу, так і оцінки ресурсного потенціалу, в основі якого покладено земельні відносини.

Проведені дослідження визнають незаперечним той факт, що для досягнення та забезпечення більш високого рівня адаптації українських підприємств до змін, що відбуваються в нашій державі й у світі, необхідно постійно переглядати та поліпшувати структуру інформації, яка узагальнюється у всіх видах звітності. При цьому основну увагу необхідно звертати на формування інформаційного комплексу звітності, шляхом розширення її форм або доповнення діючих форм новими показниками, які розкриватимуть інформацію, зокрема, про інтенсивність та ефективність використання земельних часток (паїв) і слугуватимуть підґрунтям для оперативності прийняття управлінських рішень на всіх рівнях.

 

Список використаної літератури

 

1.       Земельний кодекс України від 25 жовтня 2001 р. № 2768-ІІІ (зі змінами і доповненнями) // Урядовий кур’єр. – 2001. – № 211-212.

2.       Закон України “Про внесення змін до Земельного кодексу України” від 6 жовтня 2004 року № 2059-IV // Ліга: еліт Закон Copyright: ІАЦ “Ліга”. – 2004-2005.

3.       Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій // Бухгалтерський облік на підприємствах АПК. Том І. Посібник по застосуванню нормативно-методичних документів з бухгалтерського обліку в Україні. / За ред. В.М. Пархоменка та В.М Жука. – К.: ІАЕ, 2004. – 826 с.

4.       Інструкція щодо заповнення форми державного статистичного спостереження № 21-заг “Звіт про реалізацію сільськогосподарської продукції” // Ліга: еліт Закон Copyright: ІАЦ “Ліга”. – 2004-2005.

5.       Інструкція щодо заповнення форми державного статистичного спостереження “Посівні площі сільськогосподарських культур у домашніх господарствах на території сільської ради під урожай 200__ року” // Ліга: еліт Закон Copyright: ІАЦ “Ліга”. – 2004-2005.

6.       Інструкція щодо заповнення форми державного статистичного спостереження № 4-сг “Заключний звіт про підсумки сівби під урожай 200_ року” // Ліга: еліт Закон Copyright: ІАЦ “Ліга”. – 2004-2005.

7.       Інструкція щодо заповнення форми державного статистичного спостереження № 50-сг “Основні економічні показники роботи сільгосппідприємств за 200_ рік” // Ліга: еліт Закон Copyright: ІАЦ “Ліга”. – 2004-2005.

8.       Бухгалтерське та податкове забезпечення майнових і земельних відносин у новостворених сільськогосподарських підприємствах (посібник) / За ред. акад. УААН П.І. Гайдуцького і П.Т. Саблука. – К.: ІАЕ, 2002. – 408 с.

9.       Головатюк М.С. Формування системи земельних відносин в Україні на сучасному етапі // Економіка АПК. – 2003. – № 1. – С. 43-48.

10.   Дем’яненко М.Я. Проблеми іпотеки сільськогосподарських земель //Економіка АПК. – 2003. – № 2. – С. 98-104.

11.   Федоров М.М. Організаційно-економічні передумови ринку земель сільськогосподарського призначення //Економіка АПК. – 2003. – № 1. – С. 25-31.

12.   Энгельгардт А.Н. Из деревни: 12 писем 1972 – 1987. – М., 1987. – 639 с.