banner-mia2.gif

Бахарєва Ярослава Василівна

аспірант ННЦ Інститут аграрної економіки

науковий керівник к.е.н. Жук Наталя Леонідівна

 

Облік, оподаткування та аналіз при здійсненні операцій, що пов’язані з маркетинговою діяльністю підприємств

 

Ключевые вопросы, которые рассматриваются:

§   Проанализировано существующие классификацию, признание и систему распределения маркетинговых затрат на отечественных предприятиях АПК и предложено усовершенствование классификации операционных затрат;

§     Рассмотрено порядок документального оформления, учета и особенности налого­обложения операций, связанных с использованием маркетингового инструментария  на аграрных предприятиях;

§   Акцентировано внимание на значимости системы учета маркетинговых затрат в процессе принятия стратегических управленческих решений и анализе деятельности предприятий перерабатывающей отрасли

 

Key issues that are considered:

§   Existing classification, recognition and system of distributing of marketing expenses on the domestic enterprises of agribusiness is analysed and the improvement of classification of operating expenses is offered;

§   The order of documentary registration, accounting and features of taxation of operations tied-up with the use of marketing tool  on agrarian enterprises is considered;

§   Meaningfulness of the system of accounting of marketing expenses in the process of decision-making and analysis of activity of enterprises is accented

 

Постановка проблеми. Переробна галузь харчової промисловості на сьогодні відіграє вирішальну роль у забезпеченні населення країни продуктами харчування та напівфабрикатами, і не новиною є жорстка конкуренція та боро­ть­ба за споживача між вітчизняними і закордонними виробниками. Ви­ко­рис­тання певних маркетингових інструментів в процесі господарської діяль­ності підприємств ставить перед бухгалтерами необхідність розуміння правиль­но­сті відображення та розподілу маркетингових витрат та їх податкового обліку.

Аналіз останніх досліджень та публікацій. Теоретичні та методологічні аспекти обліку та аналізу, фінансування витрат на проведення маркетингової діяльності підприємства розглядаються як вітчизняними (О.С.Бородкін, Ф.Ф. Бутинець, Б.І.Валуєв, О.В.Гуменна, М.Я. Дем’яненко, Т.Г. Дудар, Г.Г.Кірейцев, Н.Морозова, Н.Л.Правдюк, М.С.Пушкар, В.М.Рабштина, Ю.С. Рудченко, О.Самарченко, Л.К.Сук тощо), так і закордонними авторами (І.А.Басманов, П.С.Безруких, Т.В.Бобровська, В.О.Гончарук, К.Друрі, Н.А.Краснова, Ю.Л.Сагі­нов, А.Яругова та ін.) впродовж останнього десятиліття дедалі частіше, зважаючи на недостатнє дослідження та невідлагодженість даної ланку обліку на тлі постійних бурхливих змін та інновацій в маркетинговій та обліковій науках.

Невирішена раніше частина загальної проблеми. В наукових працях відсутній єдиний теоретико-методичний підхід до класифікації, визначення та розподілу маркетингових витрат в складі загальних операційних витрат підприємств АПК та облікового забезпечення для оцінки ефективності даного виду витрат.

Метою статті є відображення недосконалості існуючої класифікації маркетингових витрат та складність відображення в бухгалтерському та податковому обліку окремих операцій, що пов’язані з маркетинговою діяльністю господарств.

Бухгалтери все частіше зіштовхуються з урахуванням вит­рат, які мають місце при здійсненні комплексу маркетингових заходів щодо ство­рення нових продуктів і просуванню їх на ринок а також підтримці іміджу підприємства. Такий облік вважається одним із найскладніших, оскільки його об’єкти нерідко є "ланцюговими реакціями", які відбуваються в сфері нематері­аль­них активів (або на її межах), оскільки успішні розробки тісно пов’язані не тільки з лабораторними і маркетинговими дослідженнями, але й з освоєнням виробниц­тва нового продукту. Освоєння ж відбувається паралельно зі створен­ням товарного знаку і дизайну упаковки, а також зі сертифікацією якості та реклам­ними роликами кампанії. Труднощі такого обліку ще і в тому, що бух­гал­­терське законодавство не особливо висвітлює дану тему та її  визначення, через що в літературі та на практиці зустрічаються змішання понять і облікові помилки [5].

У працях  економічних вчених зустрічаються різноманітні підходи до визначення даних витрат, їх планування (маркетингові бюджети) та відображення в обліку окремих випадків здійснення маркетингових кампаній. Проте, погляди авторів на сутність маркетингових витрат різняться в залежності від рівня розгляду даного питання (макро- і мікрорівні) та сфери застосування тощо. І якщо з маркетингової точку зору це питання вже вивчається досить давно і є певні наробки (постулати, від яких здійснюються незначні відхилення в ході окремих досліджень та трактувань) з цього приводу, то в сфері фінансового та управлінського обліку дане питання ще потребує визначеності і акумулювання зроблених досліджень у різних напрямках в єдиний комплекс – методику визначення, формування, обліку та оцінки маркетингових витрат з урахуванням філософії бухгалтерського обліку та економічного аналізу.

 

Облік маркетингових витрат

Система обліку витрат маркетингу, як і обліку будь-якого іншого виду витрат проходить 2 стад:

1.       Накопичення витрат (їх визнання на основі документального підтвердження);

2.       Розподіл витрат (у переробній промисловості, зазвичай, спочатку відбувається віднесення певних витрат на підрозділи, а потім – на певний вид продукції і період).

Відповідно до П(С)БО 16 “Витрати” у складі витрат на збут (незважаючи на зміну господарської орієнтації підприємств зі збутової на маркетингову) передбачено наступні витрати:

-          витрати пакувальних матеріалів для затарювання готової продукції на складах;

-          витрати на ремонт тари для зберігання продукції;

-          оплата праці та комісійні винагороди продавцям, торговим агентам та працівникам підрозділів, що забезпечують збут;

-          витрати на рекламу та дослідження ринку (маркетинг);

-          витрати на передпродажну підготовку товарів;

-          витрати на відрядження працівників зайнятих збутом;

-          витрати на утримання основних засобів, інших матеріальних необо­ро­т­них активів, пов’язаних зі збутом продукції, товарів, робіт, послуг (операційна оренда, страхування, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, охорона); вит­р­­ати на транспортування, перевалку і страхування готової продукції (товарів);

-          та інші [3].

Зважаючи  на постійний процес поновлення та вдосконалення комплексу маркетингових заходів дана класифікація маркетингових витрат може змінюватись та/або поповнюватись новими „інноваційними” пунктами, що зайвий раз підкреслюватиме розвиток як маркетингової, так і облікової наук. Доцільним було б також розширення аналітичного обліку маркетингових витрат в залежності від вектора спрямування коштів згідно існуючої класифікації в маркетинговій практиці, наприклад:

1. Витрати на створення, придбання, доробку торгової марки та брендінг;

2. Витрати на рекламу продукції (за видами продукції) у ЗМІ;

3. Витрати на підтримку іміджу підприємства та зв’язки з громадськістю;

4. Витрати  на участь у виставках та ярмарках;

5. Витрати на власну маркетингову службу (оплата праці та пов’язані з нею виплати, преміальні, відсотки відповідно до заключних договорів, матеріально-технічне забезпечення та амортизація, витрати на підвищення кваліфікації, витрати на програмно-інформаційне забезпечення тощо);

6. Витрати на отримання послуг юридично-консультаційного характеру, та що пов’язані з маркетинговою діяльністю;

7. Витрати на виконання або замовлення маркетингових досліджень ринку;

8. Витрати, пов’язані з проведенням рекламних акцій з безкоштовною роздачею продукції, наданням різного виду знижок;

9. Інші види витрат, що можуть виникнути в ході маркетингово-спрямованої діяльності підприємства.

Першочерговими документом, що регулює маркетингову діяльність на підприємстві є Положеня про маркетингову політику та Наказ про облікову політику підприємства. Основними підтверджуючими документами при здійсненні таких операцій як створення власними силами та придбання торгової марки, замовлення маркетингових досліджень та розробок елементів дизайну тари (упаковки) продукції, розміщення рекламної інформації, обслуговування веб-сайту, благодійні заходи та меценатство, проведення різноманітних акцій з безкоштовним наданням продукції власного виробництва, участь у виставках тощо є:  виписки з державного реєстру свідоцтв на знаки для товарів і послуг, договори про передачу прав на знаки для товарів і послуг, договори на виготовлення і розміщення реклами (з доданням результатів), договір про надання маркетингових послуг (з наданням результатів), акти виконаних робіт та накладні, звіти про проведення маркетингових досліджень, касові чеки, примірники друкованого видання з розміщеним оголошенням, короткотерміно­вий торговий патент, наказ про проведення маркетингової акції (безоплатної роздачі продукції), програму та кошторис витрат на її проведення, звіт про проведення (у даних документах має обов’язково зазначатися рекламний характер акції) тощо.

Витрати на рекламу і просування продукції на ринку, витрати на створення торговельних марок (товарних знаків) не визнаються активом, а підлягають відображенню в складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені (п. 9 П(С)БО 8)[5]. Це ж стосується і вартості маркетингових досліджень. Незважаючи на те, що в довгострокової передоплати за рекламні послуги є очевидна схожість із витратами майбутніх періодів. В таких випадках дебетується рахунок 93, куди ставиться і вартість розробки оригінального дизайну упаковки продукції, тому що такі творчі рішення однозначно сприяють просуванню нового продукту на ринок [3].

Витрати на придбання торгової марки у сторонньої організації записують в дебет рахунка 154, визначаючи таким чином балансову вартість торгової марки (за умови відсутності необхідності внесення будь-яких змін, що покличуть за собою перереєстрацію торгової марки). В той же час ряд вітчизняних науковців доводить про необхідність віднесення в кінцевому результаті витрат на створення торгових марок на дебет рахунку 154.

Варто зауважити, що об’єктом нового промислового зразка, придатного для придбання на нього права інтелектуальної власності, можуть бути форма, малюнок або розфарбування, або ж їхнє поєднання, що визначають зовнішній виг­ляд промислового виробу (ст. 461 ЦКУ). Однак очевидно, що сам промисловий виріб (продукт) і тара (упаковка), в якій він знаходиться — це речі різні. Тому відповідні витрати і включаються як до складу витрат на просування (на збут) так і до вартості НМА.

Таблиця 2

Облік витрат, що пов’язані з маркетинговою діяльністю підприємства

№ з/п

Зміст запису

Бухгалтер­ський облік

Дт

Кт

1

Створення торгової марки власними силами

154* (92,93)

12,20,22,63,65,66

2

Придбання торгової марки

154

631

3

Вартість отриманих консультаційних послуг щодо створення і розробки нової продукції

94

631

4

Оплата рахунку, виставленого підприємством або особою-консультантом

631

311

5

Створені підприємством секрети виробництва  та товарні знаки зараховуються на його баланс

124/ 123

154

6

Зарплата маркетологів підприємства та відповідних відрахувань на соцстрах

93

66, 65

7

Загальна вартість послуг агентів з дослідження ринку збуту нового продукту

93

631

8

Матеріали, витрачені маркетинговою службою

93

20,22

9

Знос ЕОМ, що використовувалися при проведенні досліджень ринку

93

131

10

Маркетингові витрати стратегічного (довгострокового) характеру (наприклад, пов’язані з освоєнням нового виробництва)

39

20

11

Списання маркетингових витрат

791

93

12

Місячна сума амортизації балансової вартості секретів виробництва

91

133

13

Вартість послуг зі сертифікації якості нового продукту

93

632

14

Загальна вартість послуг зі створення товарного знаку та рекламного ролику

93

631

15

Передоплата за рекламу на телебаченні

371

311

16

Одержання рекламних послуг від телеканалу

93

631

17

За рахунок передоплати погашається зобов’язання по оплаті послуг телеканалу

631

371

18

Отримана від  постачальника рекламна паперова продукція (проспекти, буклети, прайси)

209

631

19

ПДВ у вартості отриманої рекламної продукції

641

631

20

Перераховані постачальнику кошти за отриману рекламну паперову продукцію

631

311

21

Поширено рекламну паперову продукцію (безкоштовно)

93

209

* - рахунок, який рекомендується використовувати автором зважаючи на обґрунтування, наведені іншими авторами, що проводили дослідження в сфері обліку НМА [6].

 

Оподаткування

Відповідно до пп. 8.1.2 п. 8.1 ст.8 Закону про прибуток амортизації підлягають вит­рати на придбання нематеріальних активів для власного виробничого використання. При створенні об’єктів інтелектуальної власності вперше власними силами або шляхом замовлення стороннім організаціям витрати на дослідження та розробки є валовими витратами підприємства, виходячи з п. 5.1 ст. 5 Закону про прибуток [2]. Це відповідає і пп. 5.4.2 п. 5.4 ст. 5 Закону про прибуток, що вказує, що до валових витрат включаються витрати, пов’язані з науково-технічним забезпеченням господарської діяльності, тобто витрати на винахідництво і раціоналізацію господарських процесів, проведення дослідно-експериментальних і конструкторських робіт, виготовлення і дослідження моделей і зразків, пов’язаних з основною діяльністю платника податку. При цьому валові витрати виникають незалежно від того, призвели такі заходи до збільшення доходів платника податку чи ні. До валових витрат відносяться також і витрати, пов’язані з просуванням нових продуктів на ринок (пп. 5.4.4 п. 5.4 ст. 5 Закону про прибуток).

Витрати платника податку на проведення передпродажних та рекламних заходів стосовно товарів (робіт, послуг), що продаються (надаються) такими платниками податку, включаються до валових витрат (абзац перший пп. 5.4.4 п. 5.4 ст. 5 Закону № 334/94-ВР).  Не більше 2% від оподаткованого прибутку плат­ника податку за попередній звітний (податковий) рік відносяться до складу валових витрат витрати на організацію прийомів, презентацій i свят, придбання i розповсюдження подарунків, включаючи безоплатну роздачу зразків товарів або безоплатне надання послуг (виконання робіт) з рекламними цілями (абзац другий пп. 5.4.4 п. 5.4 ст. 5 Закону № 334/94-ВР)[2]. Те саме стосується і оподат­кування доходів фізичних осіб (учасників подій, на яких спрямовані витрати коштів по проведенню вищезазначених заходів)  – за умови дотримання вищевказаних меж вартість наданих послуг (товарів) не розглядається як дохід даних фізичних осіб і не є об’єктом оподаткування ПДФО.

Планування та аналіз

Торкаючись питання планування величини маркетингових витрат потрібно усвідомлювати різноманітність та чисельність методів, які використовуються для визначення достовірної картини співвідношення маркетингових витрат з іншими показниками діяльності підприємств. При використанні, наприклад, методу S- подібних кривих за основу береться факт нелінійного характеру залежності попиту від маркетингових витрат. Т. б. сутність даного методу полягає в тому, що попит на продукцію підприємства є функцією від її маркетингових витрат (в математичному тлумаченні) і він (попит) проходить через послідовну зміну фаз повільного та швидкого росту  й обмежується розмірами максимально доступного потенціалу ринку, тобто описується S- подібною кривою. Наявність нелінійності та межі насичення пов’язано з дією цілої низки факторів росту та обмежень, специфічних для кожного продукту, ринку і засобів стимулювання продаж. Даний метод охоплює далеко не весь набір факторів впливу, з якими підприємство зустрічається на практиці, і тому варто вказати на лише часткову доцільність застосування даного методу при оцінці ефективності та плануванні маркетингового бюджету. Маркетингові дослідження, як і більшість сучасних наук використовують наступні методи дослідження: загальнонаукові, аналітично-прогностичні, запозичені з інших галузей.

І тому при їх оцінці та плануванні варто використовувати так само багато методів дослідження з метою отримання повної та достовірної інформації. Проте, на практиці у більшості випадків використовуються від одного до декількох вищезгаданих методів. Як суто маркетингова інформація та її обґрунтування не задовольняють потреб в інформації щодо маркетингового середовища підприємства, так і суто облікові дані з даного приводу не є достатніми для прийняття управлінських стратегічних рішень і тому при розгляді даного питання з точки зору бухгалтерського обліку досвідчені обліковці мають поєднувати свої зусилля з маркетологами для отримання повноцінної картини щодо ефективності маркетингових витрат. В той же час не варто перевантажувати суміжні/спільні звіти обох підрозділів (облікового та маркетингового) надлишковою інформацією, яка заважатиме нормальному сприйняттю поданої інформації та її оперативному використанню.

Використання системи показників та коефіцієнтів для аналізу маркетингових витрат подібні до аналогічних, що використовуються при аналізі інших видів операційних витрат підприємства. Визначення питомої ваги маркетингових витрат в загальному обсязі операційних витрат та їх аналіз в динаміці на фоні розміру обсягів реалізації, рівня цін та прибутку, собівартості прибутку та фінансових результатів діяльності дасть уяву про приблизну ефективність маркетингових витрат (більш розгорнутий аналіз з використанням комплексу методів та засобів оцінки можливий лише на великих підприємствах з розвиненою маркетинговою інфраструктурою).

Висновки. Пропозиції автора щодо узагальнення та уточнення методики визнання, обліку та аналізу маркетингових витрат сприятимуть вдосконаленню системи їх обліку як складової частини операційних витрат та розширенню аналітичного обліку з метою отримання додаткових даних для потреб аналізу , зважаючи на сучасні тенденції в розвитку облікової та маркетингової наук.

 

Список використаної літератури

1.       Закон України „Про рекламу” від 3.07.96р. № 270/96-ВР.

2.       Закон України “Про оприбуткування прибутку підприємств” від 28.12.94р. № 334/94-ВР зі змінами та доповненнями.

3.       П(С)БО 16 “Витрати” затверджено наказом Міністерства фінансів України № 318 від 21.12.99р.

4.       Корнієнко О. А як на ринку? Облік маркетингових витрат //Бізнес-консультант. – 2005р. - № 11. – с. 16-19.

5.       Короп О. Облік витрат на дослідження і розробки//Школа бухгалтера. – 2006. - №3. – с.23-29.

6.       Рудченко Ю.С. Удосконалення облікового забезпечення вартісної оцінки торговельної марки // Облік і фінанси АПК. – 2006. - №8. – с.76-84.