УДК: 631. 162:657.3

І.В. Демченко, магістрант,

Н.В. Трусова, к.е.н., доцент,            зав. кафедри „Аналіз та контролінг” Таврійський державний агротехнологічний університет

 

 

Регулювання обліку в системі П(С)БО 30 „Біологічні активи”

 

Постановка проблеми. За сучасних умов господарювання та розвитку ринкової економіки в Україні гостро постає питання удосконалення бухгалтерського обліку в аграрних формуваннях. Крім того, постає необхідність в методичному забезпеченні ведення раціональної організації обліку та контролю. На вирішення такого питання спрямований новий П(С)БО 30 „Біологічні активи”. Стандарт затверджений наказом Міністерства фінансів України від 18. 11. 2005 р. №790 та зареєстрований в Міністерстві юстиції України 05. 12. 2005 р. за № 1456/11736. Метод оцінки біологічних активів, наведений в даному положенні, повністю перекреслює традиційні  для вітчизняних бухгалтерів методи, що ґрунтуються на розрахунках планової (нормативної) та фактичної собівартості, визначення та списання калькуляційних різниць.

Аналіз останніх публікацій. Багато корисного у вивченні обліку біологічних активів принесли наукові праці та дослідження вчених С. Голова, Б. Моссаковського, Л. Сука, М. Огійчука та ін. Проте на даний момент по цьому питанню ще залишилось багато спірного та неясного. Це обумовлено, по-перше, новизною проблеми, а по-друге – неоднозначністю поглядів різних вчених на шляхи практичного застосування П(С)БО 30 „Біологічні активи”.

Метою написання даної статті є вивчення об’єкту обліку біологічних активів, особливостей їх обліку, класифікації та оцінки.

Виклад основного матеріалу. Згідно міжнародних стандартів, під терміном „Біологічні активи” слід розуміти активи, що використовуються у сільськогосподарській діяльності. Ними можуть бути багаторічні насадження, робоча і продуктивна худоба, урожай на стадії дозрівання, тварини на вирощуванні та відгодівлі тощо. В Україні аналогом міжнародного стандарту IAS 41 Agriculture, що регулює питання обліку біологічних активів є П(С)БО 30, згідно з яким біологічний актив – тварина або рослина, яка в процесі біологічних перетворень здатна давати сільськогосподарську продукцію та (або) додаткові біологічні активи, а також приносити в інший спосіб економічні вигоди. Тобто слід розуміти, що біологічні активи – це лише об’єднувальна назва активів, які використовуються в сільському господарстві. Саме тому, внаслідок специфіки їх обліку для них потрібен окремий бухгалтерський стандарт.

Ці стандарти покликані регулювати облік тих сільськогосподарських активів, особливості обліку яких не розкрита іншими стандартами, а саме П(С)БО 7 „Основні засоби”, у якому робоча продуктивна худоба та багаторічні насадження серед основних засобів тільки перераховуються; П(С)БО 9 „Запаси”, у якому тварини на вирощуванні та відгодівлі, матеріали сільськогосподарського призначення і продукція сільського господарства (за видами) навіть не згадуються серед запасів, а тільки мається на увазі, тому що саме серед запасів такі активи обліковуються у звітній формі №1 „Баланс”.

Було підготовлено Методичні положення та рекомендації з бухгалтерського обліку біологічних активів, в яких розкрито наступні питання: порядок визнання біологічних активів; їх класифікація; облік надходження та оцінка біологічних активів.

Біологічний актив визнається активом, якщо:

·  підприємству перейшли ризики і вигоди, пов’язані з правом власності на біологічний актив;

·  є впевненість, що підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди, пов’язані з його використанням у сільськогосподарській діяльності;

·  підприємство здійснює управлінням біологічним активом та контроль за його використанням;

·  вартість біологічного активу може бути достовірно визначена.

Слід зазначити, що економічні вигоди від використання біологічного активу визначаються виходячи із стану його фізичних якостей. Такий актив визначається запасом, якщо він не використовується в сільськогосподарській діяльності та утримується для продажу або напрям його використання не визначено. Біологічний актив визнається основним засобом, якщо він використовується в іншій діяльності, ніж сільськогосподарська, та очікуваний строк його використання більше одного року (або операційного циклу, якщо він довший за рік).

Для цілей бухгалтерського обліку біологічні активи класифікуються за такими групами:

1. Довгострокові біологічні активи.

1.1. „Довгострокові біологічні активи рослинництва, які оцінені за справедливою вартістю”.

1.2. „Довгострокові біологічні активи рослинництва, які оцінені за первісною вартістю”.

1.3. „Довгострокові біологічні активи тваринництва, які оцінені за справедливою вартістю”.

1.4. „Довгострокові біологічні активи тваринництва, які оцінені за первісною вартістю”.

1.5. „Незрілі довгострокові біологічні активи, які оцінюються за справедливою вартістю”.

1.6. „Незрілі довгострокові біологічні активи, які оцінюються за первісною вартістю”.

2. Поточні біологічні активи.

2.1. „Поточні біологічні активи рослинництва, які оцінені за справедливою вартістю”.

2.2. „Поточні біологічні активи тваринництва, які оцінюють за справедливою вартістю”.

2.3. „Поточні біологічні активи тваринництва, які оцінені за первісною вартістю”.

Тобто маємо поділ біологічних активів на дві групи: довгострокові біологічні активи, тобто такі, що приносять економічні вигоди протягом терміну, який перевищує 12 місяців; та поточні біологічні активи, всю економічну вигоду від використання яких підприємство отримує протягом одного року (операційного циклу).

Планом рахунків для обліку біологічних активів передбачено рахунки: 18 „Довгострокові біологічні активи” та 21 „Поточні біологічні активи”. Наведемо типову кореспонденцію рахунків по обліку біологічних активів. [4]

 

 

 

 

 

Таблиця 1

Відображення надходження та руху біологічних активів у спрощеному бухгалтерському обліку

 

БА – біологічні активи.

 

Об’єктом обліку біологічних активів рослинництва виступають види сільськогосподарських рослин (зернові, кормові, олійні, технічні, лікарські, виноград, картопля тощо), або однорідні групи біологічних активів, які складаються з підвидів сільськогосподарських рослин (озимі чи ярі зернові, кісточкові тощо), чи окремих культур (кукурудза, соняшник тощо).

Об’єктом бухгалтерського обліку біологічних активів тваринництва є види тварин (ВРХ, свині, вівці, птиця тощо) або однорідні групи біологічних активів, які складаються з певних статево-вікових груп.

Об’єктом бухгалтерського обліку незрілих довгострокових біологічних активів можуть бути види багаторічних насаджень.

Вважаємо, що облік витрат, пов’язаних з біологічними перетвореннями у рослинництві і тваринництві, доцільно вести за номенклатурою статей витрат, які кожне підприємство самостійно вибирає і закріплює в наказі про облікову політику. Документування усіх господарських операцій передбачається здійснювати первинними документами, які на даний час є застарілими, а нові, розроблені методичною радою Мінагрополітики, на сьогоднішній день не застосовуються. До того ж, у Методичних рекомендаціях дуже мало приділено уваги документуванню господарських операцій, пов’язанних з біологічним перетворенням активів. Крім того, вдосконалення потребують реєстри аналітичного і синтетичного обліку, зокрема, Виробничий звіт №10.3 а с.-г. та Журнал ордер № 10.3 с.-г.

Біологічні активи, придбані за плату, оцінюються за первісною вартістю, що складається з витрат, яких фактично зазнало підприємство для їх одержання, аналогічно іншим активам згідно з П(С)БО 7 та П(С)БО 9.

Первісна вартість безоплатно одержаних біологічних активів дорівнює їх справедливій вартості з урахуванням витрат, безпосередньо пов’язаних з доведенням їх до стану, у якому вони придатні для використання із плановою ціллю. На справедливу вартість безоплатно отриманих довгострокових біологічних активів збільшується додатковий капітал, а поточних – інший операційний дохід.

Дискусійним постає питання оцінки біологічних активів. Як зазначено в Методичних рекомендаціях, зазнає зміни оцінка біологічних активів на дату проміжного і річного балансу [1]. Відповідно до п. 10 П(С)БО 30, біологічні активи відображаються на дату проміжного і річного балансу за справедливою вартістю, зменшеною на очікуванні витрати на місці продажу. Тобто, для підприємств передбачено оцінювати продукцію за поточними цінами активного ринку, а якщо їх є кілька, то за цінами того ринку, на якому підприємство планує продавати свою продукцію, без визначення собівартості й коригування рівня витрат у кінці року.

Доцільно зазначити, що крім основної продукції, оцінці підлягає й побічна продукція, яку складно оцінити на активному ринку, але вона має своє практичне застосування. На нашу думку, побічну продукцію найкраще оцінювати за нормативними витратами на її збирання, транспортування, скирдування та складування.

Упровадження методології обліку, визначеної П(С)БО 30 та Методичними рекомендаціями з бухгалтерського обліку біологічних активів, суттєво змінює суть галузевого обліку, яка існує нині. Проте даним стандартом передбачається, що коли для біологічних активів справедливу вартість на дату балансу достовірно визначити неможливо, то вони визнаються та відображаються за первісною вартістю з урахуванням суми їх зносу і втрат від зменшення корисності. Така оцінка застосовується до періоду, у якому стає можливим визначити справедливу вартість довгострокових біологічних активів. Оцінка та амортизація таких довгострокових біологічних активів здійснюється відповідно до П(С)БО 7 „Основні засоби ”за первісною вартістю за винятком накопиченої амортизації та збитків від знецінення, а оцінка поточних біологічних активів, згідно з П(СБО) 9 – за первісною вартістю.

П(С)БО 30 передбачає визначати фінансовий результат від первісного визнання сільськогосподарської продукції та додаткових біологічних активів на кожну дату балансу та на дату реалізації.

Висновки. Отже, П(С)БО 30 передбачена можливість ведення обліку за традиційною оцінкою і сільськогосподарські підприємства можуть цілком на загальних підставах вести облік за оцінкою у плановій собівартості з наступним коригуванням її до рівня фактичної. Саме такий підхід закладено в Законі України „Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні”, де одним із принципів є історична (фактична) собівартість – пріоритетна оцінка активів, виходячи з витрат на їх виробництво та придбання.

До того ж побудова обліку згідно із П(С)БО 30 дещо подібна до методики обліку у малих підприємствах України, якщо вони не обчислюють собівартості продукції. Тому, можливо сперши провести апробацію стандарту на практиці на малих сільськогосподарських підприємствах.

Наближення обліку і звітності в аграрному секторі економіки України до міжнародних стандартів сприятиме активному залученню вітчизняних та зарубіжних інвесторів у сільське господарство.

 

Список використаних джерел

1.       Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку біологічних активів, затверджені Наказом Мінфіну №1315 від 29.12.2006р.

2.       Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 30 „Біологічні активи”, затверджене Наказом Мінфіну № 790 від 18.11.2005 р.

3.       Закон України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні”, № 196 -XIV від 16 липня 1999 р.

4.       Радченко О.Д. Застосування П(С)БО 30 „Біологічні активи” у спрощеному бухгалтерському обліку // Економіка АПК. – 2006. -  №11. – С. 47-53.

5.       Сук Л., Сук П. Облік сільськогосподарської продукції // Бухгалтерія в сільському господарстві. – 2006. –  №20. – С. 34-39.

6.       Сук Л. Облік довгострокових біологічних активів // Бухгалтерія в сільському господарстві. – 2007. –  №6. – С. 45-48.

7.       Сук Л., Сук П. Облік поточних біологічних активів // Бухгалтерія в сільському господарстві. – 2007. –  № 8. – С. 42-48.

8.       Сук Л., Сук П. Облік поточних біологічних активів // Бухгалтерія в сільському господарстві. – 2007.– № 9. – С. 40-46.