УДК 657

О.І. Коблянська, к.е.н., доц.,

 кафедра обліку і аудиту,

Київський національний університет ім. Т.Г. Шевченка

 

Н.М. Сторожук, магістр,

 Київського національного університету ім. Т.Г. Шевченка

 

Методичне забезпечення судово-бухгалтерської експертизи

 

Ключевые вопросы, которые рассматриваются:

·       Анализируется точка зрения исследователей в определении сущности метода судебно-бухгалтерской экспертизы. Определена совокупность методов и приемов, составляющих методику судебно-бухгалтерской экспертизы.

 

Key issues that are considered:

·       The critical review of the literature sources on forensic accounting’s methodology is conducted. Set of methods and techniques that make up the forensic accounting’s methodology is defined.

 

Постановка проблеми у загальному вигляді. Перехід до ринкової економіки сприяє пожвавленню економічних відносин між господарюючими суб’єктами України. Однак, прогресивні зміни в технічному та інформаційному забезпеченні ведення господарської діяльності, нечіткість і постійні зміни норм законодавства сприяють скоєння злочинів економічного напряму. Нині розкриття цих злочинів стає неможливим без знань судово-бухгалтерської експертизи. Більшість порушень економічного законодавства знаходить своє відображення в документах бухгалтерському обліку. Тому для розслідування економічних злочинів, а також для розгляду господарських суперечок у суді необхідні спеціальні знання в галузі бухгалтерського обліку, якими, здебільшого, не володіють суддя та слідчий і які є спеціальною сферою знань експерта-бухгалтера. У свою чергу, ефективність проведення судово-бухгалтерської експертизи залежить від правильної постановки запитань слідчим і використання експертом-бухгалтером правильної методики дослідження об’єктів експертизи, яка повинна формуватися на основі змісту інформації об’єктів судово-бухгалтерської експертизи.

Аналіз останніх наукових досліджень і публікацій. Дослідженню методичних проблем судово-бухгалтерської експертизи приділяється велика увага з боку вчених економічного та юридичного профілю. Серед них можна назвати: М. Ласкіна, С.П. Фортинского, А.М. Ромашова, П.Я. Грешнікова, Г.А. Атанесяна, С.С. Остроумова, В.Г. Танасевича, в останні роки активно займаються вищевказаними проблемами: М.Ф. Базась, М. Т. Білуха, Ф.Ф. Бутинець, Т.М. Дмітрієнко , С.Г. Чаадаєв, М.І. Камлик, В.М. Шарманська та ін. Не применшуючи ролі їх досліджень, слід відмітити відсутність чіткої наукової методики дослідження господарських операцій, відображених в матеріалах справи. Тому виникає необхідність дослідження та вирішення проблем щодо сутності та змісту методики судово-бухгалтерської експертизи.

У зв’язку з цим, метою нашого дослідження є визначення методів і прийомів, які використовуються експертом-бухгалтером в процесі проведення експертного дослідження для оптимізації його роботи.

Виклад основного матеріалу дослідження. В довідковій літературі термін методика трактується, як сукупність методів навчання чому-небудь, практичного виконання чогось, а також як наука про методи навчання [8, с.282]. Таким чином, методика судово-бухгалтерської експертизи являє собою сукупність методів, способів та прийомів вирішення завдань, які поставлені слідчими органами чи судом перед експертом-бухгалтером. Отже, саме запитання, поставлені слідчим, визначають методику судово-бухгалтерської експертизи. Крім того, суттєвий вплив на методику дослідження експерта-бухгалтера чинять надані експерту матеріали справи, за якою призначена судово-бухгалтерська експертиза, та процесуальні межі дій експерта-бухгалтера [4, с. 189]. Слід зазначити, що на законодавчому рівні судова експертиза не має визначених методичних правил (ст. 8 Закон України «Про судову експертизу» [1]).

Методичну сторону роботи бухгалтера-експерта, як зазначає Остап’юк Н.А., «характеризує сукупність тих способів, прийомів або підходів, які бухгалтер-експерт повинен буде застосувати у кожному окремому випадку залежно від обставини справи (а часто необхідно використовувати декілька способів при розв’язанні однієї справи)» [9, с.180]. У свою чергу, метод (від грец. methodos – спосіб) – це спосіб, інструмент досягнення мети і завдань дослідження, який показує, яким чином можна провести дослідження і зробити на основі отриманих результатів обґрунтовані висновки й пропозиції [7, с.265]. Виходячи з цього, на нашу думку, методом судово-бухгалтерської експертизи є сукупність способів і прийомів, які застосовуються експертом-бухгалтером при дослідженні об’єктів судово-бухгалтерської експертизи (первинних і зведених документів бухгалтерського обліку та інших матеріалів справи) для встановлення фактичних обставин кримінальної чи цивільної справи в контексті діяльності господарюючого суб’єкта.

Розглянемо дефініцію поняття «метод» судово-бухгалтерської експертизи, як галузі практичної діяльності, що наведені в літературних джерелах, присвячених даній тематиці (табл. 1).

Отже, всі автори в проаналізованих літературних джерелах методи судово-бухгалтерської експертизи поділяють на дві групи: загальнонаукові і власні (специфічні, спеціальні). Слід зазначити, що найбільш детально методологію судово-бухгалтерської експертизи розглянув М.Т. Білуха, який зазначає, що «загальна методологія судово-бухгалтерської експертизи являє собою сукупність принципів матеріалістичної діалектики, а також загальнонаукові теорії пізнання, які досліджують закони розвитку наукового знання в цілому. Часткова або прикладна методологія судово-бухгалтерської експертизи ґрунтується на законах економічної науки, особливостях пізнання конкретних процесів і виявляється, з одного боку, в теоретичних узагальненнях, принципах науки, а з другого – у прикладних методах дослідження» [3, с.58].

Судово-бухгалтерська експертиза неможлива без застосування загальнонаукових методів: експерт-бухгалтер протягом усього процесу дослідження використовує методи даної групи. Розглянемо на прикладі використання загальнонаукових методів при виявленні недостачі товарно-матеріальних цінностей (ТМЦ) на підприємстві з точки зору судово-бухгалтерської експертизи. Аналіз експерт-бухгалтер застосовує при встановленні вимог бухгалтерського обліку, які не дотримані при прийомі-передачі ТМЦ, що знаходилися на складі підприємства, достовірності окремих документів, які відображають рух ТМЦ у підзвітної особи та результати інвентаризації. При проведенні судово-бухгалтерської експертизи синтез доцільно пов’язувати з аналізом, оскільки це дозволяє об’єднати об’єкти, що були розчленовані при аналізі, встановити їх взаємозв’язок (встановлення загальної суми недостачі ТМЦ на підприємстві, складання висновку експертом по питаннях справи). При цьому важливим для експерта є індукція, що використовується при встановленні розміру матеріального збитку за фактом недостачі матеріалів у розрізі кожного інвентаризаційного періоду. Дедукцію експерт-бухгалтер використовує при розподілі загального розміру матеріального збитку між матеріально-відповідальними особами, за періодами виникнення. Для раціональної організації роботи експерт-бухгалтер складає стандарт (модель) проведення дослідження, використовуючи метод моделювання. Основу моделювання складає аналогія, що полягає у виявленню подібних ознак з іншими об’єктами дослідження. Метод абстрагування використовується при вивченні змісту актів ревізії, протоколів допиту, які містить значний об’єм інформації, не пов’язаний із питанням недостачі ТМЦ на підприємстві. Конкретизація застосовується експертом-бухгалтером при найменуванні кожного матеріалу, за яким встановлено факт недостачі, встановленні кола осіб, які були відповідальні за збереження ТМЦ.

Крім загальнонаукових методів, судово-бухгалтерська експертиза використовує ще власні методи. На нашу думку, до їх складу входять:

-  розрахунково-аналітичні методи (економічний аналіз, статистичні розрахунки, економіко-математичні методи);

Таблиця 1

Продовження табл. 1

Трактування сутності методу судово-бухгалтерської експертизи в літературних джерелах

-  методичні прийоми документального контролю (нормативно-правова перевірка, формальна, арифметична, хронологічна, зустрічна, взаємна, відновлення кількісно-сумового обліку, контрольне порівняння залишків).

В цілому, сукупність методів, що використовуються експертом-бухгалтером при проведенні судово-бухгалтерської експертизи, можна відобразити схематично (див. рисунок 1)

Рис. Класифікація методів судово-бухгалтерської експертизи (розроблена на основі [9])

Перелік загальнонаукових методів значно ширший, але експерт-бухгалтер при проведенні дослідження може не застосовувати всі загальнонаукові методи, це пов’язано, насамперед, з існуванням меж його компетенції у судовому процесі. Наприклад, такі загальнонаукові методи як експеримент і вимірювання (в частині кількісного визначення об’єкту дослідження за допомогою органолептичних прийомів), не використовуються в експертному дослідженні, оскільки вони за своєю сутністю є фактичними прийомами пізнання. Як правило, експерт-бухгалтер вивчає задокументовані результати проведеного слідчим або судом експерименту, хоча експерт-бухгалтер також може брати участь в експерименті, який проводиться слідчим або за призначенням суду, за умови якщо експерт отримав дозвіл на участь [4, с.196-197].

Загальнонаукові методи є основою для використання власних методів судово-бухгалтерської експертизи, які передбачають проведення певних розрахунків для відповіді на поставлені перед експертом-бухгалтером питання. Використання експертом-бухгалтером власних методів дослідження дозволяє виявити умови та причини правопорушення, розрахувати вплив факторів на певні результати діяльності підприємства, що забезпечує повноту експертного дослідження.

На основі проведеного дослідження узагальнимо характерні особливості методики судово-бухгалтерської експертизи:

- експерт-бухгалтер при проведенні дослідження не може використовувати прийоми фактичного контролю, однак має право використовувати у дослідженні результати методів і методичних прийомів, які передбачають фактичні дії (експерименту, інвентаризації, зустрічної перевірки);

- експерт-бухгалтер в процесі дослідження має право проводити зустрічну перевірку тільки після надання йому відповідних документів. Оскільки самостійне звернення до підприємств – учасників судового процесу – з вимогою надати необхідні документи для зустрічної перевірки виходить за межі його компетенції. Експерт може лише звернутися з клопотанням до слідчого або суду про проведення зустрічної перевірки і використовувати в ході проведення експертного дослідження лише її результати, у разі їх надання експерту-бухгалтеру [4, с.193].

Висновки даного дослідження. Отже, нами було встановлено, що для проведення всебічного, повного та об’єктивного дослідження обставин справи, що знаходиться на розгляді органів суду, експерту-бухгалтеру необхідно розробити ефективну методику експертного дослідження, що включатиме як загальнонаукові, так і власні методи, які знаходяться між собою в тісному зв’язку. Водночас необхідно зазначити, що не існує універсальної моделі методів експертного дослідження, тому експерт-бухгалтер повинен усвідомити, що використання тих чи інших методів і прийомів дослідження об’єктів судово-бухгалтерської експертизи залежить від обставин кримінальної чи цивільної справи та його основним завданням є вибір найбільш ефективних і доцільних методів, які дозволять провести експертне дослідження найбільш повно та об’єктивно та сформулювати правильні висновки.

 

Список використаних джерел:

1. Закон України «Про судову експертизу» від 25.02.1994 №4038-XII [Електронний ресурс]. – Режим доступу до сторінки: http://zakon.rada.gov.ua/cgi-bin/laws/main.cgi?nreg=4038-12

2.      Базась М.Ф. Теоретико-методологічні засади судово-бухгалтерської експертизи: Навч. посіб. для студ. вищ. навч. закл. – К.: МАУП, 2007. – 488 с

3.      Білуха М. Т. Судово-бухгалтерська експертиза: Підручник для студентів вузів/ Ред. Т. В. Микитенко. -К.: Воля, 2004. -653 с.

4.      Бутинець Ф.Ф. Судово-бухгалтерська експертиза. Навчальний посібник для студентів спец. 7.050106 «Облік і аудит». / За ред. д.е.н., проф. Ф.Ф. Бутинця, – Житомир: ПП «Рута», 2004. – 460 с.

5.      Дмитриенко Т.М., Чаадаев С.Г. Судебная (правовая) бухгалтерия. Учебник. – М.: «ПРОСПЕКТ», 1998. – 336 с.

6.      Климович Л.П. Судебная бухгалтерия (общая часть): Учебное пособие. – Красноярск: Сибирский юридический институт МВД России, 2000. – 219 c.

7.      Купалова Г.І. Теорія економічного аналізу: Навч. посіб. – К.: Знання, 2008. – 639 с.

8.      Ожегов С.И. Словарь русского языка. Изд. 7-е. – М.: «Сов. Энциклопедия», 1968. – 900 с.

9.      Остап’юк Н.А. Методика бухгалтерської експертизи // Вісник ЖДТУ. Економічні науки. – 2003, № 4 (26), с. 179-185.

10. Понікаров В.Д. Судово-економічна експертиза: Навчальний посібник.– Х: ВД «ІНЖЕК», 2005. – 232 с.

11. Ромашов А.М. Судебно-бухгалтерская экспертиза. – М.: Юрид. лит-ра, 1981. – 128 с.

12. Россинская Е. Р., Эриашвили Н. Д., Парушина Н. В., Бородин В. А., Бобошко В. И., Кузякин Ю. П. Судебно-бухгалтерская экспертиза: учеб. пособие для студ. вузов, обучающихся по спец. (021100) «Юриспруденция», (060500) «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» — М. : Юнити-Дана, 2007. — 351с.

13. Шарманська В. М., Шарманська С. О., Головко І. В. Судова бухгалтерія: навч. посібник / М-во освіти і науки України, Київський нац. ун-т ім. Тараса Шевченка. – К. : Центр учбової літератури, 2008. – 454 с.