УДК 657.421

В.А. Замлинський,

викладач Одеського державного аграрного університету

 

 

Ключевые вопросы, которые рассматриваются:

·          Приведен порядок документального оформления хозяйственных операций по учету основных средств сельскохозяйственными предприятиями;

·          Раскрыты особенности применения типовых и специализированных форм первичного учета основных средств, в том числе и фермерскими хозяйствами;

·          Рассмотрен порядок проведения инвентаризации основных средств и отражения в учете ее результатов.

 

Key issues that are examined:

·          The order of documentary registration of economic operations in the accounting of the basic means in the agricultural enterprises is resulted;

·          Features of application of the typical and specialized forms of the primary accounting of the basic means in enterprises, including farms, are opened;

·          The order of carrying out of inventory of the basic means and reflections in the accounting of its results is considered.

 

Отримання своєчасної, повної та достовірної інформації про господарські процеси, що відбуваються на підприємстві, має велике значення для управління виробництвом. Основним джерелом такої інформації є документування господарських операцій. Раціональна і правильна організація первинного обліку, яка повинна забезпечити повну реєстрацію всіх господарських фактів та гарантувати юридичну доказовість достовірності відображених даних, є основною передумовою ефективного управління підприємством.

Питання обліку основних засобів, в тому числі і первинного, постійно знаходиться у полі уваги провідних вчених-економістів і фахівців, таких як: М.Т. Білуха, Ф.Ф. Бутинець, М.Я. Дем’яненко, Г.Г. Кірейцев, М.В. Кужельний, В.Г. Лінник, В.Б. Моссаковський, М.Ф. Огійчук та ін. Одержані ними в різний час результати, створюють загалом необхідні умови для забезпечення й удосконалення системи керування основними засобами на основі органічного зв'язку функції обліку з іншими функціями управління. Проте вона містить у собі ще багато невирішеного і дискусійного як у частині теоретичного обґрунтування її ключових проблем, так і в аспекті реалізації наукових результатів на практиці.

Процес формування необхідної облікової інформації взагалі, та основних засобів зокрема, проходить кілька етапів, а саме: первинне спостереження, узагальнення (тобто обробка даних) та представлення звітних даних. Ці етапи формування інформації про основні засоби можна підрозділити на окремі операції, що відбуваються протягом всього життєвого циклу окремого об’єкту:

ü                 оприбуткування основних засобів та оформлення відповідних первинних документів;

ü                 присвоєння об’єктам основних засобів інвентарних номерів;

ü                 складання інвентарних карток;

ü                 збирання і опрацювання даних про участь засобів праці у виробничому процесі та нарахування амортизації;

ü                 переміщення в середині великого підприємства шляхом передачі об’єктів від одної матеріально відповідальної особи іншій;

ü                 здійснення ремонтних робіт основних засобів у вигляді поточного та капітального ремонтів;

ü                 постановка об’єктів на консервацію або передача в оренду;

ü                 документальне оформлення вибуття основних засобів, ліквідація, передача чи реалізація сторонній організації;

ü                 інвентаризація основних засобів.

Бухгалтерський облік основних засобів повинен забезпечити:

своєчасне відображення на рахунках бухгалтерського обліку повної інформації про оцінку, переоцінку і надходження основних засобів, їх внутрішнє переміщення (зі складу в цех (відділ, дільницю), з цеху в цех тощо), вибуття (реалізація, ліквідація, безоплатна передача, нестача, псування тощо);

відображення даних про нарахування амортизації основних засобів за звітний період та їх зносу з початку корисного використання;

визначення витрат, пов'язаних з підтриманням основних засобів у робочому стані (технічні огляди, поточне обслуговування), їх ремонтом і поліпшенням;

визначення фінансових результатів від реалізації та іншого вибуття основних засобів;

інформацією для складання звітності про основні засоби і капітальні інвестиції [1].

Найпершим і найважливішим моментом в обліку основних засобів є документальне оформлення операцій з ними. Первинні документи мають містити достатньо інформації, що характеризують об’єкт і мають бути підставою для проведення записів у бухгалтерському обліку. В той же час документи повинні слугувати юридичною підставою щодо доказовості наявності об’єктів та здійснення різного роду операцій з ними.

Надходження, внутрішнє переміщення, списання, ліквідація, реалізація та інші операції з основними засобами оформляють відповідними первинними документами, перелік яких був затверджений наказом Міністерства статистики України від 29.12.1995р. № 352 "Про затвердження типових форм первинного обліку" (табл. 1) [2].

 

Таблиця 1.

Типові форми первинної облікової документації з обліку основних засобів

 

Перевірка на практиці порядку заповнення цих документів свідчить, що в основному в господарствах його дотримуються, але допускається запізнення у часі.

Досить часто виникають суперечки щодо поняття об’єкту основних засобів. Так, за ПБО 7 “Основні засоби” під об’єктом основних засобів розуміють закінчений пристрій з усіма пристосуваннями і приладами до нього або окремий конструктивно відокремлений предмет, що призначений для виконання певних самостійних функцій, чи відокремлений комплекс конструктивно з'єднаних предметів одного або різного призначення, що мають для їх обслуговування загальні пристосування, прилади, керування та єдиний фундамент, унаслідок чого кожен предмет може виконувати свої функції, а комплекс – певну роботу тільки в складі комплексу, а не самостійно [3].

На практиці  у спеціалістів виникають суперечки, що відносити до одного об’єкта, а що вважати комплексом. Досить часто зустрічаються питання, чи потрібно оприбутковувати і в послідуючому обліковувати кожний об'єкт чи весь комплекс подібних об’єктів в цілому, та як в подальшому нараховувати амортизацію: чи по кожному об’єкту чи загалом на весь комплекс?

В методичних рекомендаціях з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 30 вересня 2003 року № 561[1] дається наступне пояснення: якщо один об'єкт основних засобів складається з частин (компонентів), які мають різний строк корисного використання (експлуатації), то кожна з цих частин може визначатися у бухгалтерському обліку як окремий об'єкт основних засобів.

Отже, підприємство може робити вибір у межах, встановлених ПБО 7, враховуючи наступні обставини:

1) визначати, чи є реальним самостійне функціонування об’єкту основних засобів при найбільш можливому його відокремленні від інших об’єктів;

2) встановлювати, чи можливо розчленити агрегат з точки зору його функцій в процесі виробництва, чи це зробити неможливо, а тому потрібне укрупнення інвентарних об’єктів;

3) допускати прийняття за інвентарний об'єкт партії масово однорідного обладнання, наприклад, для переробки сільськогосподарської продукції,  якщо це обладнання має досить короткий термін експлуатації (два-три роки), при цьому облік кожного об’єкта у партії зберігається.

Таким чином, комісія з оприбуткування основних засобів за погодженням з відповідними службами приймає рішення щодо порядку окремого документального оформлення кожного об’єкта, що в подальшому може слугувати підставою для ведення аналітичного обліку основних засобів. Для цього згідно наведеного вище наказу Державного комітету статистики мають використовуватися  інвентарна картка обліку основних засобів (форма ОЗ-6), опис інвентарних карток (форма ОЗ-7), картка обліку переміщення основних засобів (форма ОЗ-8), інвентарний список основних засобів (форма ОЗ-9).

Наступною, не менш важливою передумовою правильної організації обліку основних засобів є присвоєння інвентарних номерів окремим об’єктам, що дає змогу посилити контроль за збереженням кожного об’єкту основних засобів, оскільки одиницею їх обліку є окремий інвентарний об’єкт.

Для формування інформації про наявність і рух основних засобів використовують інвентарну картку обліку руху основних засобів (ОЗ – 6) та опис інвентарних карток з обліку основних засобів (ОЗ – 7), які дозволяють формувати інформацію у відповідності до вимог синтетичного обліку основних засобів в розрізі субрахунків.

Наведена вище послідовність етапів роботи бухгалтерії з формування інформації з обліку основних засобів згідно регістрів, передбачених Державним комітетом статистики підтримується і останніми дослідженнями з бухгалтерського обліку в сільськогосподарських підприємствах.

Однак, для багатьох сільськогосподарських підприємств ця послідовність не є досконалою, оскільки вона не враховує операції з відображення в обліку руху тварин основного стада (робочої і продуктивної худоби) та багаторічних насаджень. Спеціалізовані форми первинного обліку праці та виконаних робіт за відрядною формою організації оплати праці для сільськогосподарських підприємств в даний час знаходяться на стадії розробки. Тому рекомендуємо застосовувати спеціалізовані форми первинних документів, що затверджені наказами Міністерства сільського господарства та продовольства СРСР  у 1972 році (табл. 2).

Таблиця 2.

Спеціалізовані форми документів первинного обліку основних засобів, що застосовуються сільськогосподарськими підприємствами

 

В літературі з бухгалтерського обліку останніх років порядку заповнення первинних документів, що наведені в табл. 2 уваги не приділено взагалі, розглянемо його більш детально (табл. 3)

Таблиця 3.

Особливості складання та надання спеціалізованих документів первинного обліку основних засобів на сільськогосподарських підприємствах

 

Фермерські господарства  мають певні особливості документування господарських операцій з обліку основних засобів. В процесі дослідження було встановлено, що більшість фермерських господарств облік ведуть за простою формою обліку, якою передбачено здійснювати облік основних засобів в спеціально призначеній для цього "Відомості обліку основних засобів" або "Інвентаризаційному описі"  [4, с. 19]. Як додаток до відомості можна вести інвентарні картки типової форми, що відкривають на кожний об'єкт при його надходженні і зберігають їх до кінця експлуатації. Відомості чи описи можна використовувати кілька років, оскільки рух основних засобів обмежений [5, с. 405]. Такий порядок документування є цілком прийнятним для таких великих фермерських господарств, але для господарств з 10 гектарами землі та без найманої робочої сили його можна спростити. Адже такі підприємства можуть мати всього по кілька найменувань основних засобів  і рух з ними відбувається дуже рідко, тому в таких дрібних господарствах доцільно спростити порядок документального оформлення руху та послідуючого ведення обліку основних засобів.

Важливим моментом в організації контролю за використанням основних засобів є інвентаризація, яка повинна проводитися відповідно до Інструкції по інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів та розрахунків, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 11.08.94 № 69 [6] та Методичних рекомендацій з інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів, розрахунків та незавершеного виробництва сільськогосподарських підприємств, рекомендованих до застосування листом Міністерства аграрної політики України від 04.12.2003 р. № 37-27-12/14023 [7].

Інвентаризація основних засобів (крім тварин) проводиться не раніше 1 жовтня поточного року. Інвентаризацію земельних угідь, земель водного фонду, будівель, споруд (в тому числі гідротехнічних) та інших нерухомих об'єктів основних засобів можна проводити один раз на три роки, бібліотечних фондів – не рідше одного разу на п'ять років, тварин основного стада та робочої худоби – не менше одного разу на квартал (на 1 квітня, на 1 липня, на 1 вересня) і перед складанням річних звітів на 31 грудня звітного року.

До початку проведення інвентаризації слід перевірити наявність і стан регістрів обліку (карток, книг, описів тощо); наявність і стан технічних паспортів та іншої технічної документації; наявність первинних документів на основні засоби, що прийняті чи здані підприємством в оренду, на зберігання, тимчасове користування. За відсутності документів слід забезпечити їх отримання чи оформлення.

Під час інвентаризації комісія в обов’язковому порядку проводить перевірку відповідності технічної документації, записує в описи повні найменування цих об’єктів та їхні інвентарні номери.

Оцінка виявлених і не врахованих з моменту проведення останньої інвентаризації об’єктів має бути проведена за справедливою вартістю.

Основні засоби записуються в описі за найменуваннями відповідно до основного призначення об’єкта, обов’язково в розрізі матеріально відповідальних осіб. Об'єкт, що пройшов відновлення, реконструкцію, переобладнання, внаслідок чого змінилося його основне призначення, вноситься до опису під найменуванням, що відповідає новому основному призначенню.

Результати інвентаризації основних засобів на сільськогосподарських підприємствах рекомендуємо оформлювати наступними описами:

Інвентаризаційний опис основних засобів і нематеріальних активів (форма № Інв.-1сг);

Інвентаризаційний опис земельних угідь (форма № Інв.-2сг);

Інвентаризаційний опис багаторічних насаджень (форма № Інв.-3сг);

Інвентаризаційний опис робочої худоби та продуктивних тварин, птиці, бджолосімей (форма № Інв.-8сг);

Інвентаризаційний опис незакінчених ремонтів основних засобів (форма № Інв.-11сг)

Звіряльна відомість результатів інвентаризації основних засобів і нематеріальних активів (форма № Інв.-17сг).

При виявленні об’єктів, що не перебувають на обліку, комісія повинна включити їх до опису за їхніми технічними характеристиками. На основні засоби, які не придатні до експлуатації і не підлягають відновленню, а також на ті, що знаходяться на консервації, складається окремий опис із зазначенням часу введення в експлуатацію та причин, що призвели ці об’єкти до стану непридатності. Отримані відомості підлягають обробці, при якій виявляють результати інвентаризації і відображають їх у обліку.

Згідно з новим Планом рахунків та інструкцією до нього ці операції відображаються в наступному порядку:

Оприбутковані внаслідок проведеної інвентаризації виявлені раніше не враховані основні засоби: дебет рахунку 10 "Основні засоби" та кредит рахунку 746 "Інші доходи від звичайної діяльності".

Виявлені нестачі основних засобів:

- на  їх балансову (залишкову) вартість - дебет рахунку 976 "Списання необоротних активів" та  кредит рахунку 10 "Основні засоби";

- на суму  зносу списаних внаслідок нестачі засобів – дебет рахунку 131 "Знос основних засобів" та кредит рахунку 10 "Основні засоби";

- віднесена на винну особу балансова (залишкова) вартість основних засобів: дебет рахунку 375 "Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків" та кредит рахунку 746 "Інші доходи від звичайної діяльності".

Сума різниці між балансовою вартістю основних засобів і сумою нестачі, що має бути віднесена на винну особу, розраховується  у відповідності з Порядком оцінки збитку від розкрадання, нестачі, знищення матеріальних цінностей, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 22.01.96 року №116 [8], за яким розмір збитків визначається за формулою:

Рз = [(Бв-А) х І інф + ПДВ + Азб] х 2, де

Рз - розмір збитків, грн.;

Бв - балансова вартість матеріальних цінностей на момент встановлення факту їх нестачі, псування чи іншого знищення, грн.;

А - амортизаційні відрахування, грн.;

І інф - загальний індекс інфляції, який розраховується на підставі щомісячно визначених Державним комітетом статистики індексів інфляції;

ПДВ - податок на додану вартість, грн.;

А зб - розмір акцизного збору, грн..;

2 - збільшуючий коефіцієнт, розмір якого може мінятися в залежності від виду цінностей, що зникли в результаті дій винних осіб.

Кореспонденція рахунків щодо відображення цієї операції в обліку має бути наступна:

дебет рахунку 375 "Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків" – кредит рахунку 746 "Інші доходи від звичайної діяльності".

Разом з тим мають бути відображені такі операції:

- утримана сума, що підлягає відшкодуванню, із заробітної плати винної особи (за її заявою): дебет рахунку 661 "Розрахунки за заробітною платою" – кредит рахунку 375 "Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків";

- відображена сума нестачі, що підлягає поверненню в бюджет: дебет рахунку 746 "Інші доходи від звичайної діяльності" – кредит 642 "Розрахунки за обов’язковими платежами";

- перерахована в бюджет сума нестачі, що відшкодована – дебет рахунку 642 "Розрахунки за обов’язковими платежами" та кредит рахунку 311 "Поточні рахунки в національній валюті";

- віднесені на фінансові результати доходи і витрати від проведених господарських операцій з виявленої нестачі основних засобів у порядку закриття рахунків: дебет рахунку 793 "Результат іншої звичайної діяльності" – кредит 976 "Списання необоротних активів"  і, одночасно, дебет рахунку 746 "Інші доходи від звичайної діяльності" – кредит рахунку 793 "Результат іншої звичайної діяльності".

Отже, всі існуючі етапи експлуатації основних засобів, що оформлені відповідними документами, підлягають відображенню у бухгалтерському обліку, де проводиться їх узагальнення в синтетичних регістрах (для великих сільськогосподарських підприємств – у журналах-ордерах; для невеликих господарств – у регістрах за спрощеною формою обліку).

Список використаної літератури:

1. Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджені наказом Міністерства фінансів України від 30 вересня 2003 р. № 561.

2. Наказ Міністерства статистики України від 29.12.1995р. № 352 "Про затвердження типових форм первинного обліку".

3. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 “Основні засоби”, затверджене Наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000р. № 92.

4. Бухгалтерія у фермерському господарстві .Методичні рекомендації з ведення бухгалтерського обліку та звітності в селянських (фермерських) господарствах за простою системою. К.: Видавництво газети "Наш час", 1997. – 72с.

5. Бухгалтерський облік у сільськогосподарських підприємствах / П.Т. Саблук, В.Б.Моссаковський, Л.К.Сук та ін. за ред. П.Т.Саблука, В.Б. Моссаковського. – К.: Урожай, 1998. – 416с.

6. Інструкція по інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів та розрахунків, затверджена наказом Міністерства фінансів України від 11.08.94 № 69.

7. Методичні рекомендації з інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів, розрахунків та незавершеного виробництва сільськогосподарських підприємств (лист Міністерства аграрної політики України від 04.12.2003 р. № 37-27-12/14023).

8. Порядок оцінки збитку від розкрадання, нестачі, знищення матеріальних цінностей, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 22.01.1996 року №116.