УДК: 657.478.

О.В. Дудкевич, асистент,

 кафедра обліку і аудиту,

Уманський національний університет садівництва

 

ПРОБЛЕМИ ОЦІНКИ АКТИВІВ СІЛЬСЬКОГОСПОДАРСЬКИХ ПІДПРИЄМСТВ

 

Ключевые вопросы которые рассматриваются :

·         Проблемы применения  справедливой стоимости и исторической фактической себестоимости при оценке сельскохозяйственной продукции.

·         Выбор оценки активов в зависимости от организационной формы собственности предприятия.

 

Key issues that are examined:

·         Problems of application of fair cost and the historical actual cost price at an estimation of agricultural production.

·         The choice of an estimation of actives depending on an organizational pattern of ownership of the enterprise.

 

Постановка проблеми. Серед питань, які в останній час виникли в бухгалтерському обліку і вимагають належного узагальнення і вирішення, є оцінка активів. Взагалі, це питання одне із ключових у системі бухгалтерського обліку. Саме оцінка визначає склад об’єктів, які підлягають відображенню у бухгалтерському обліку. Цей факт досить чітко окреслив ті проблеми, що виникли у бухгалтерському обліку сільськогосподарських підприємств України після переходу на засади ринкової економіки.

Аналіз останніх досліджень і публікацій. Дослідження проблеми оцінки активів в Україні та за її межами проведено значною кількістю фахівців, серед яких С. Голов, Р. Грачова, Д. Гонтар, В. Жук, В. Івашкевич, Г. Кірейцев, В. Ковальов, О. Кірей, Л. Ловінська, Н. Малюга, М. Огійчук, В. Палій, Я. Соколов, В. Савченко, В. Савчук, І. Чалий та інші. Але, незважаючи на велику кількість публікацій щодо даного питання, не вирішеними та спірними залишаються проблеми оцінки деяких видів активів, зокрема, біологічних активів.

Метою статті є розглянути питання щодо застосування справедливої вартості при оцінці об’єктів у сільськогосподарських підприємствах.

Викладення основного матеріалу. Поняття справедливої вартості виникло порівняно недавно і, на думку деяких вчених, викликане розвитком ринкових відносин, пов’язаних з функціонуванням транснаціональних корпорацій та пов’язаних з ними біржових торгів акціями. При підготовці в Україні національних стандартів справедлива вартість поступово почала використовуватися, спершу як засіб оцінки окремих об’єктів, а в подальшому як метод оцінки, який повністю заміняє початкову вартість.

В сучасних умовах у підприємствах України згідно П(С)БО термін справедлива вартість використовується у різних значеннях:

- для оцінки окремих об’єктів, якщо не можна достовірно визначити його первісну вартість, або якщо виникає потреба узгодити між окремими особами оцінку певного об’єкта, наприклад при його зарахуванні як внеску до статутного (пайового) капіталу;

- для оцінки групи об’єктів, що належать конкретному підприємству, наприклад у сільськогосподарських підприємствах це стосуватиметься біологічних активів та виробленої продукції;

- при оцінці всього майна підприємства, зокрема при його продажу на торгах або ліквідації .

На нашу думку, при оприбуткуванні активу, по якому немає можливості визначити первісну вартість, застосування справедливої вартості є цілком логічним. С. Голов з цього приводу зазначає, що по суті справи така справедлива вартість конкретного об’єкту перетворюється у первісну вартість і на об’єкт основних засобів у подальшому слід нараховувати амортизацію [1].

З метою з’ясування рівня розповсюдження цього поняття узагальнено застосування різних методів оцінок, що передбачено у діючих МСБО та П(С)БО (табл.1).

Таблиця 1

Методика оцінки об’єктів господарської діяльності згідно

МСБО та П(С)БО України

 

Найбільш детальним дослідженням методики оцінки активів і відповідно капіталу проведено Л.Г.Ловінською. Вона охарактеризувала становлення і розповсюдження справедливої вартості в практиці бухгалтерського обліку та оціночній діяльності [2].

В сучасних умовах спостерігається відхід від загальноприйнятого положення, коли активи оцінювалися за первісною вартістю, якщо мова йде про придбані цінності або собівартість вироблених власними силами об’єктів.

Перш за все, слід відмітити, що у перших національних стандартах термін справедлива вартість, хоч і використовувався, але його поняття не розшифровувалося.

Після оприбуткування за справедливою вартістю сільськогосподарська продукція в подальшому обліковується згідно П(С)БО 9 "Запаси", тобто ця ціна перетворюється у первісну вартість [3].

У подальшому справедлива вартість отримує все більше застосування. Зараз до всіх видів активів згідно МСФО та П(С)БО можна застосувати справедливу вартість, але при цьому вона, як правило, розглядається як виключення.

Такий підхід найбільш повно і детально охарактеризувала Т.Кучеренко, яка звернула увагу на досить тісний зв’язок двох оцінок: історичної фактичної собівартості і справедливої вартості. Суть цього зв’язку полягає в тому, що оцінка за справедливою вартістю за певних обставин для конкретного об’єкту має форму історичної собівартості на момент здійснення господарської операції і з цього моменту ця оцінка приймає форму історичної собівартості, тобто цей об’єкт починає обліковуватися на засадах фактичної собівартості, наприклад на нього може нараховуватися амортизація і т.п.[2]. Можливість такого підходу на нашу думку цілком реальна і обґрунтована.

Для сільськогосподарських підприємствах введено в дію МСБО 41 та П(С)БО 30 [5], у яких передбачено застосовувати лише справедливу вартість і, як виняток, первісну вартість, що явно суперечить всій системі бухгалтерського обліку в Україні. Тому, цей факт вимагає детального і обґрунтованого розгляду і узагальнення, адже, при цьому змінюється система не тільки оцінки активів, а і порядок визначення фінансових результатів, що приводить до перебудови фінансової звітності окремого підприємства та ускладнення формування зведеної звітності на рівні галузі і країни.

Так, у МСБО 41 "Сільське господарство" передбачено застосовувати лише справедливу вартість для оцінки одержаної сільськогосподарської продукції та біологічних активів, тобто оцінка продукції за собівартістю допускається, якщо не можуть бути використані інші методи оцінки [4].

У поясненнях з цього приводу зазначається: "цей стандарт" (МСБО 41) вимагає оцінювати сільськогосподарську продукцію, зібрану з біологічних активів, за справедливою вартістю мінус попередньо оцінені витрати на місці продажу на місці збирання врожаю. Така оцінка є собівартістю на цю дату, якщо застосовувати МСБО 2 "Запаси" або інший прийнятий міжнародний стандарт бухгалтерського обліку" [4].

Крім того, потрібно враховувати, що МСБО 41 вимагає зовсім іншої методики розрахунку прибутку. Так, в п.40 цього стандарту передбачено: "Підприємству слід розкривати сукупний прибуток, що виникає протягом поточного періоду при первісному визнанні біологічних активів чи сільськогосподарської продукції, а також внаслідок зміни справедливої вартості мінус попередньо оцінені витрати на місці продажу біологічних активів". Тим самим ніякого порівняння ні з фактичною сумою виручки від продажу товарної продукції, ні щодо визначення результатів діяльності певного структурного підрозділу (центру витрат), ні формування даних відповідно до вимог звітності за формою № 50-с.г. не може бути досягнуто, як і відповідного обчислення собівартості сільськогосподарської продукції взагалі [4].

Перш за все слід відмітити, що застосування справедливої вартості розглядається одночасно стосовно біологічних активів та сільськогосподарської продукції, що вимагає певного уточнення, так як пропонується за відсутності оцінки за справедливою вартістю використовувати оцінку за собівартістю мінус будь-яку накопичену амортизацію та будь-які накопичені збитки від зменшення корисності, що може використовуватися лише для оцінки біологічного активу, а для сільськогосподарської продукції це не підходить.

Це лише один із важливих факторів, який засвідчує не на користь застосування справедливої вартості при оцінці біологічних активів та сільськогосподарської продукції. Однак, остаточне рішення щодо цього має бути на основі узагальнення в першу чергу досвіду конкретної країни. На підтвердження цього може слугувати, на нашу думку, те, що МСБО 41 "Сільське господарство" був прийнятий лише у Новій Зеландії, а Австралія на його основі розробила власний стандарт бухгалтерського обліку 35 "Самостворювані та відтворювані активи" [6].

На нашу думку, таке незначне розповсюдження цього стандарту пояснюється двома основними причинами:

а) відсутністю потреби узагальнення звітності фермерських господарств, так як в окремих країнах це досягається вибірковим обстеженням, наприклад у США для цього використовуються дані 7200 господарств різних зон і напрямків спеціалізації [6];

б) застосуванням у європейських країнах окремої методики визначення фінансових результатів діяльності фермерських господарств на засадах доданої вартості з метою визначення гарантій, які мають виплачуватися виробникам сільськогосподарської продукції. При цьому подається відповідна звітність, яка є секретною і підлягає узагальненню лише у системі Євросоюзу, ніякої іншої звітної інформації (крім податкової) фермерські господарства не подають [7].

Висновки.  Таким чином, на нашу думку, діюча система оцінки сільськогосподарської продукції за справедливою вартістю підходить для підприємств малого бізнесу, а використання її для підприємств інших організаційно-правових форм власності потребує удосконалення.

 

Список використаних джерел

1.    Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 30 „Біологічні активи”. Наказ Міністерства фінансів України від 18.11.2005 № 790 // Все про бухгалтерський облік. — 2009. —  № 15. — С. 66— 70.

2.    Голов С. Справедлива вартість та її місце в системі оцінок бухгалтерського обліку / С. Голов // Бухгалтерський облік і аудит. — 2007. — № 4. — С. 3—19.

3.    Голов С.Ф. Міжнародні стандарти бухгалтерського обліку 2001: Зміни та доповнення. [Навчальний посібник] / Пер. з англ. За ред. С. Ф. Голов. — К. : Федерація професійних бухгалтерів і аудиторів України, 2001. — 224 с.

4.    Кучеренко Т. Причини історичної "фактичної" собівартості у фінансовій звітності / Т. Кучеренко // Бухгалтерський облік і аудит. — 2008. — № 10. — С. 14—18.

5.    Ловінська Л.Г.  Оцінка в бухгалтерському обліку: [Монографія] / Л. Г. Ловінська. — К. : КНЕУ, 2006. — 256 с.

6.    Энтони Р.  Учет: ситуации  и  примеры. [Навчальний посібник] / Пер. з англ. За ред. Р. Энтони,  Рис Дж. — М. : Финансы и статистика, 1993. — 560 с.