УДК 330.101.5:006.065:657
Б.В. Мельничук, к.е.н.,
завідувач відділу методології обліку та аудиту,
ННЦ "Інститут аграрної економіки" НААН
Проблеми запровадження МСФЗ в Україні:
інституціональний підхід
Питання, які розглядаються:
· Здійснено аналіз проблем, якими супроводжується процес запровадження МСФЗ в Україні
· Виділено комплекс заходів на різних рівнях інституціональної ієрархії щодо забезпечення впровадження МСФЗ в практику діяльності вітчизняних підприємств
Ключові слова: міжнародні стандарти фінансової звітності, МСФЗ, інституціональна теорія, реформування бухгалтерського обліку.
Вопросы, которые рассматриваются:
· Проведен анализ проблем, которыми сопровождается процесс внедрения МСФО в Украине;
· Определен комплекс мероприятий на разных уровнях институциональной иерархии по обеспечению внедрения МСФО в практическую деятельность отечественных предприятий
Ключевые слова: международные стандарты финансовой отчетности, МСФО, институциональная теория, реформирование бухгалтерского учета.
Issues that are examined:
· The analysis of the problems that accompany the process of implementing IFRS in Ukraine
· Set of activities at different levels of institutional hierarchy to ensure the implementation of IFRS in practice of domestic enterprises
Keywords: international financial reporting standards, IFRS, institutional theory, accounting reform.
Постановка проблеми. Україна була однією з перших країн на пострадянському просторі, що задекларувала курс на впровадження міжнародних підходів до побудови національної системи бухгалтерського обліку, які в основному були представлені міжнародними стандартами бухгалтерського обліку (згодом фінансової звітності). І ось лише в 2011 році задекларована ціль втілилася у "головному бухгалтерському Законі".
Аналіз попередніх досліджень і публікацій. Питання застосування міжнародних стандартів і покладення їх в основу реформованої національної системи бухгалтерського обліку завжди було дискусійним, як в наукових колах, так і серед фахівців-практиків. Найбільш ґрунтовно свої позиції щодо міжнародних стандартів висвітлювали у своїх працях Г.Г. Кірейцев, Ф.Ф. Бутинець, В.М. Жук, С.Ф. Голов, В.М Пархоменко, С.Я. Зубілевич, І.А. Белоусова.
Пропри наявність досить великої кількості дискусійних питань, правове поле щодо регулювання бухгалтерського обліку невпинно рухалося до законодавчого закріплення застосування МСФЗ в Україні. З прийняттям відповідного Закону постала необхідність визначення напрямків подальшого реформування національної системи бухгалтерського обліку.
Метою даної статті є аналіз проблем, якими супроводжується застосування МСФЗ в Україні в результаті його законодавчого закріплення, та систематизація комплексу заходів щодо можливих шляхів вирішення даних проблем з точки зору інституціональної економічної теорії.
Виклад основного матеріалу. Починаючи з 1 січня 2012 року наберуть чинності норми Закону України "Про внесення змін до Закону України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні" від 12.05.2011 р. № 3332-VI (далі – Закон № 3332) [1] щодо складання фінансової звітності та консолідованої фінансової звітності публічними акціонерними товариствами, банками, страховиками, а також підприємствами, які провадять господарську діяльність за видами, перелік яких визначається Кабінетом Міністрів України, за міжнародними стандартами. Відповідно до цього ж Закону, "міжнародні стандарти фінансової звітності – це прийняті Радою з міжнародних стандартів бухгалтерського обліку документи, якими визначено порядок складання фінансової звітності". Дані документи можна розділити на три групи (рис. 1.)
Рис. 1. Структура МСФЗ [Джерело: http://www.ifrs.org/]
На сьогодні міжнародні стандарти представлені власне міжнародними стандартами фінансової звітності, міжнародними стандартами бухгалтерського обліку та трактуваннями. Поступово, міжнародні стандарти бухгалтерського обліку будуть замінені міжнародними стандартами фінансової звітності.
Отже, "правила гри" для вказаних вище суб’єктів господарювання змінено. Решта суб’єктів господарювання також на власний розсуд зможуть застосовувати або національні стандарти, або ж міжнародні. Тобто, відбулися зміни на рівні формальних інститутів.
Проте, слід погодитися з В.М. Жуком, що розвиток системи бухгалтерського обліку формується під впливом не лише формальних інститутів. Вони є лише одним із рівнів, і причому найнижчим в ієрархії інституційного забезпечення розвитку бухгалтерського обліку [2, с. 62]. Інші рівні інституційного забезпечення потребують адекватних змін. І саме на зміни в цих інститутах має бути направлено найбільше зусиль.
Наступним рівнем у інституційному забезпеченні розвитку бухгалтерського обліку є інститути адаптування, в які ми умовно об’єднуємо регуляторні інститути, контролюючі інститути, інститути науки, методології та освіти, професійні інститути.
Для складання звітності за МСФЗ застосовується їх переклад, який розміщений на сайті Міністерства фінансів України. На сьогодні, на даному сайті розміщено МСФЗ 2009 року видання, які вже на сьогодні є застарілими, оскільки на сайті Ради з міжнародних стандартів бухгалтерського обліку (РМСБО) розміщені стандарти станом на 1 січня 2011 року. І дана тенденція щодо відставання наявності перекладу від останнього варіанту міжнародних стандартів спостерігається постійно. Це є однією з проблем не лише в нашій країні, але й інших не англомовних країнах. Отже, однією з суттєвих проблем запровадження МСФЗ є вчасний та адекватний їх переклад. Для вирішення даної проблеми Меморандумом про взаємодію, співробітництво та координацію дій щодо запровадження в Україні Міжнародних стандартів фінансової звітності (далі – Меморандум) [3] передбачено ряд заходів по здійсненню оперативного перекладу змін та доповнень до МСФЗ, до виконання яких завдяки зусиллям Міністерства фінансів України залучені практично всі професійні організації бухгалтерів і аудиторів України. Для виконання даного завдання необхідна також тісна співпраця з Міжнародною федерацією бухгалтерів (МФБ) та РМСБО, де на сьогодні втілюються проекти з розробки необхідного інструментарію для достовірного і однозначного перекладу міжнародних стандартів, що базуватиметься на єдиному термінологічному словнику та спеціальному програмному забезпеченню.
Проблеми застосування МСФЗ на рівні інститутів адаптування не обмежуються перекладом. На сьогодні відсутній чіткий інструментарій для бухгалтерів щодо практичного застосування вимог МСФЗ для складання фінансової звітності. Сюди відноситься формат звітності, який необхідно застосовувати, рекомендації з першого застосування МСФЗ, порівняння національних та міжнародних стандартів для кращого розуміння вимог останніх, роз’яснення специфічних норм визначених МСФЗ, термінології, наявність методик трансформації фінансової звітності та методик аудиту звітності складеної за МСФЗ та інші. Для адекватного застосування МСФЗ необхідно розробити нормативне забезпечення з бухгалтерського обліку, що є важливим завданням, яке покладається на Міністерство фінансів України та Національний банк України. Дане завдання також передбачено Меморандумом. Для його успішного виконання необхідне також залучення фахівців не лише регуляторних органів, а й науковців та практиків, а також членів професійних організацій.
Важливо розуміти, що вказані заходи є лише шляхом до безпосереднього запровадження МСФЗ, і аж ніяк не спрямовані на врахування національних інтересів та інституціональних особливостей.
Ще в Програмі реформування системи бухгалтерського обліку із застосуванням міжнародних стандартів одним із завдань реформи ставилася активна робота в міжнародних професійних організаціях [4]. На сьогоднішній день три українські професійні організації бухгалтерів і аудиторів є членами міжнародних бухгалтерських організацій. Однак, аналізуючи нинішній стан, можна констатувати, що завдання, яке ставилося Програмою виконане лише на половину. Як зазначалося у програмі ключовим моментом у даному плані має бути активна робота в міжнародних організаціях. А це, на нашу думку, передбачає участь представників вітчизняних регуляторних органів та професіоналів із громадських організацій у роботі відповідних міжнародних комітетів, які здійснюють розробку та схвалення міжнародних стандартів. Це є чи не єдиною можливістю врахувати національні інтереси та інституційні особливості розвитку економіки України, а також вітчизняні позитивні надбання в теорії і практиці бухгалтерському обліку.
Зокрема, відомо, що розробкою та схваленням міжнародних стандартів фінансової звітності та міжнародного стандарту фінансової звітності для малих та середніх підприємств займається РМСБО (IASB). Члени Ради призначаються Фондом міжнародних стандартів фінансової звітності, який на сьогодні формується з 20 довірених осіб (Trustees) (рис. 2.). Крім того, в структуру органів, що встановлюють стандарти, входять Консультативна Рада з МСФЗ та Комітет з інтерпретації. На сьогоднішній день в цих органах не представлені вітчизняні фахівці з бухгалтерського обліку та аудиту. Варто відмітити, що це також стосується всіх країн колишнього радянського простору. Наслідком цього стало не "зважене використання міжнародних стандартів з урахуванням економіко-правового середовища та стану ринкових відносин в Україні", як це передбачалося Програмою реформування системи бухгалтерського обліку, а просте імплементування без будь-якої адаптації.
Рис. 2. Структура
органів із розробки міжнародних стандартів фінансової звітності
[Джерело: http://www.ifrs.org/]
Вважаємо, що, маючи надзвичайно потужний потенціал науковців та фахівців-практиків, а також вітчизняні напрацювання в галузі бухгалтерського обліку, необхідно консолідувати зусилля регуляторних органів, перш за все Міністерства фінансів України, та професійних організацій бухгалтерів і аудиторів для активної співпраці з вказаними вище органами на початкових етапах, і до входження вітчизняних представників до цих органів у перспективі. Як відмічалося вище, це дасть змогу впливати на регулювання бухгалтерського обліку в глобальному масштабі ще на етапі розробки міжнародних стандартів фінансової звітності та врахувати національні інтереси та інституціональні особливості.
Щодо практичного запровадження МСФЗ безпосередньо на підприємствах, то його можна здійснити лише за умови наявності спеціалістів із відповідними знаннями. Це ж стосується і спеціалістів державних і незалежних контролюючих органів, на яких покладатиметься контроль правильності застосування стандартів та достовірності даних фінансової звітності..
На сьогодні формування професійних бухгалтерів і аудиторів здійснюється під впливом кількох інститутів: вищої освіти, професійної освіти та професійних ЗМІ. Якщо професійні організації та ЗМІ достатньою мірою долучені до питань впровадження МСФЗ і необхідно лише посилення їх ролі і активності для більш успішного переходу на застосування МСФЗ, то інститут вищої освіти потребує більш суттєвих змін на вимогу успішного запровадження МСФЗ. Вища школа не забезпечує в повній мірі відповідність підготовки фахівців з бухгалтерського обліку вимогам застосовувати МСФЗ для складання та подання фінансової звітності. Прикрим фактом є те, що навчальний курс з МСФЗ у вищих навчальних закладах для відповідної спеціальності є необов’язковим, таким що вивчається на вибір студента, і фактично є оглядовим. Крім цього, в даному напрямку не передбачено жодних заходів Меморандумом. Основою підготовки спеціалістів у будь-які галузі завжди була і буде вища освіта. Тому, Міністерству освіти й науки, молоді та спорту необхідно долучитися до Меморандуму та передбачити заходи щодо перегляду програм підготовки спеціалістів з бухгалтерського обліку і аудиту і привести їх у відповідність із сучасними вимогами.
Дуже гостро в плані запровадження МСФЗ також стоїть проблема контролюючих інститутів. На сьогодні ще чітко не визначено, який орган відповідатиме за контроль щодо дотриманням МСФЗ. Якщо відповідальність за методологію несе Міністерство фінансів, то який же орган відповідатиме за контроль за дотриманням даної методології. Це питання на сьогодні відкрите. Можливі кілька варіантів вирішення даної проблеми: створення спеціального органу, або делегування даних повноважень Національній комісії з цінних паперів і фондового ринку. Звичайно в даному питанні важлива роль відводиться аудиту, який є незалежним інститутом, який діє в інтересах суспільства щодо підтвердження достовірності інформації наведеної у фінансовій звітності.
Реалізація заходів щодо змін на нижчих рівнях ієрархії інституціонального забезпечення запровадження МСФЗ поступово сприятиме успішним реформам "в головах людей", тобто реформуванню неформальних інститутів бухгалтера, аудитора, власника, менеджера і користувача інформації (звітності). Даний рівень інституційної ієрархії в бухгалтерському обліку є найвищим і найбільш стійким (консервативним), і лише позитивні зміни на цьому рівні засвідчать успішність реалізації заходів із запровадження МСФЗ в Україні.
Висновки. Розвиток системи бухгалтерського обліку в Україні ізольовано від світових тенденцій його розвитку не можливий в умовах світової глобалізації. Законодавчі зміни, що відбулися останнім часом в плані реформування бухгалтерського обліку, є лише першим кроком до запровадження застосування МСФЗ в Україні. Ці зміни потребують невідкладного здійснення ряду заходів на всіх рівнях ієрархії інституціонального забезпечення запровадження МСФЗ, успішна реалізація яких в результаті має сприяти поступовому входженню України до країн, що мають методологічний вплив на розвиток глобальної системи бухгалтерського обліку. Це дасть можливість врахувати національні інтереси та інституціональні особливості розвитку вітчизняної економіки в плані більш привабливого та достовірного висвітлення цінностей притаманним вітчизняній економіці.
Список використаних джерел
1. Про внесення змін до Закону України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні", Закон України від 12.05.2011 р. № 3332-VI [Електронний ресурс]. – Режим доступу: http://zakon.rada.gov.ua/cgi-bin/laws/main.cgi?nreg=3332-17
2. Жук В.М. Концепція розвитку бухгалтерського обліку в аграрному секторі економіки: [монографія] / Жук В.М. – К.: ННЦ "Інститут аграрної економіки" УААН, 2009. – 648 с.
3. Меморандум про взаємодію, співробітництво та координацію дій щодо запровадження в Україні Міжнародних стандартів фінансової звітності [Електронний ресурс]. – Режим доступу: http://minfin.gov.ua/control/publish/article/main?art_id=295336&cat_id=29533
4. Програма реформування системи бухгалтерського обліку із застосуванням міжнародних стандартів, затверджена постановою Кабінету Міністрів України від 28.10.1998 р. № 1706 [Електронний ресурс]. – Режим доступу: http://zakon.rada.gov.ua/cgi-bin/laws/main.cgi?nreg=1706-98-%EF