УДК 657:421.3

Г.Г. ОСАДЧА, к.е.н., доцент,

кафедра обліку і аудиту,

Національний університет харчових технологій

 

СОБІВАРТІСТЬ: АСПЕКТИ БУХГАЛТЕРСЬКОГО, ПОДАТКОВОГО ТА УПРАВЛІНСЬКОГО ОБЛІКУ

 

Питання, які розглядаються:

·      Удосконалено методичні підходи, що стосуються видів собівартості за етапами формування витрат.

·      Розглянуто склад витрат в "бухгалтерській", "податковій" і "управлінській" собівартості.

Ключові слова: облік витрат, калькулювання, загальні витрати, ефективність, склад витрат.

 

Вопросы, которые рассматриваются:

·      Усовершенствованы методические подходы, касающиеся видов себестоимости за этапами формирования затрат в управленческом учете.

·      Рассмотрен состав затрат в "бухгалтерской", "налоговой", "управленческой" себестоимости.

Ключевые слова: учет затрат, калькулирование, общие затраты, эффективность, состав затрат.

 

Issues that are examined:

·      Methodical approaches concerning of kinds of prime cost of stages forming costs in management accounting are improved.

·      The composition of cost in the "accounting", "tax" "management" prime cost is considered.

Keywords: cost accounting, costing, common cost, efficiently, staff costs.

 

Вступ. Еволюція бухгалтерського та податкового законодавства України спонукає удосконалювати методичні підходи щодо сутності видів собівартості за етапами формування витрат з метою одержання управлінської інформації про собівартість виробленої продукції (виконаних робіт, наданих послуг) виробничих підприємств. Для підприємств АПК України інформація про собівартість набуває особливої актуальності, адже результатом їх діяльності є здебільшого продукти харчування, виробництво яких має забезпечити одержання прибутку виробникам, успішне функціонування підприємства в конкурентному середовищі на внутрішньому та зовнішньому ринках, надходження податків до бюджету країни, але водночас якість і ціни повинні забезпечувати споживчі потреби всіх верств населення держави та запити гравців зовнішньоекономічного середовища.

Постановка проблеми. Методичні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства визначає П(С)БО 16 «Витрати», у податковому обліку – Податковий кодекс України (ПКУ), щодо управлінського (внутрішньогосподарського) обліку, то до них додаються ще Методичні рекомендації з формування собівартості продукції (робіт, послуг) у промисловості, затверджені Наказом Державного комітету промислової політики України від 09.07.2007 р. № 373 (далі Методичні рекомендації) та галузеві Методичні рекомендації. Принципи, методи, способи і всі процедури пов’язані з плануванням, обліком витрат, калькулюванням собівартості продукції забезпечуються затвердженим на підприємстві наказом про облікову політику[1,2,3,4,9].

Дослідження існуючої методології обліку витрат і формування різних видів собівартості у відповідності до інформаційних запитів користувачів різних ієрархічних рівнів управління виробничо-комерційною діяльністю підприємств АПК заслуговує на уважне і детальне вивчення.

Теоретичні та практичні аспекти формування собівартості на виробничих підприємствах розглядалися у працях Голова С.Ф., Бутинця Ф.Ф., Кірейцева Г.Г., Саблука П.Т., Сопко В.В., Пилипів Н.І., Пушкаря М.С., Ткаченко Н.М. Друри К., Апчерч. А.

Недостатньо розробленими залишаються питання методології формування собівартості продукції виробничого підприємства для задоволення інформаційних потреб державних, податкових органів, а також потреб управлінського обліку з метою ефективного управління витратами.

Метою роботи є аналіз і узагальнення теоретичних і методологічних основ формування собівартості продукції підприємств харчової промисловості на основі інформації про витрати підприємства.

Результати дослідження. Економічною теорією собівартість продукції (робіт, послуг) визначається, як виражені в грошовій формі поточні витрати підприємства на її виробництво і збут. Така методика розрахунку собівартості застосовувалась виробничо-комерційними підприємствами до 2000р. і була єдиною у обліку, плануванні і аналізі господарської діяльності та при встановленні цін та розрахунку рентабельності на продукцію. Цінність цієї методики в тому, що вона базувалась на дії економічних законів і принципів.

Глобалізація процесів розвитку світової економіки та гармонізація фінансової звітності в Україні у відповідності з Міжнародними стандартами фінансової звітності (МСФЗ) спонукають ведення обліку у відповідності з правилами складання фінансової звітності (таке визначення МСФЗ дано в Концептуальній основі до МСФЗ). А правила, як відомо – змінюються і не завжди зобов’язані підпорядковуватись дії економічних законів і принципів. Сучасна виробнича собівартість уже дещо інша, ніж була за "радянської" методики. Інша її структура.

До введення в дію ПКУ п. 11 П(С)БО 16 "Витрати" визначалась виробнича собівартість продукції та собівартість реалізованої продукції.

Виробнича собівартість продукції включає: прямі матеріальні витрати; прямі витрати на оплату праці; інші прямі витрати і розподілені загальновиробничі витрати.

Собівартість реалізованої продукції розраховується як виробнича собівартість збільшена на суми нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат.

Собівартість продукції за прямими витратами включає: прямі матеріальні витрати; прямі витрати на оплату праці; амортизацію виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов’язаних з виробництвом продукції, виконанням робіт, наданням послуг; вартість придбаних послуг прямо пов’язаних з виробництвом продукції (товарів), виконанням робіт, наданням послуг; інші прямі витрати, у тому числі витрати з придбання енергії (включаючи реактивну). В таблиці 1 наведено порівняльний склад витрат реалізованої продукції у фінансовому та податковому обліку.

Таблиця 1

Методи розрахунку собівартості реалізованої продукції за П(С)БО 16 "Витрати" та Податковим кодексом України

 

Підприємство обліковою політикою самостійно обирає метод формування собівартості реалізованої продукції. Слід зауважити, що запропонований альтернативний метод суперечить МСФЗ, а відповідно Закону про бухгалтерський облік і фінансову звітність, за яким національні П(С)БО – нормативно-правовий акт, затверджений Мінфіном, що визначає принципи й методи ведення обліку та складання фінансової звітності, які не суперечить міжнародним стандартам.

Суттєво змінився підхід, щодо обліку та бухгалтерського списання загальновиробничих витрат. З них лише амортизація виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов’язаних з виробництвом продукції, виконанням робіт, наданням послуг включається до виробничої собівартості. До виробничих витрат періоду належать у відповідності з класичним підходом формування собівартості реалізованої продукції нерозподілені постійні загальновиробничі витрати та наднормативні виробничі витрати. Альтернативний підхід та податкове законодавство не вимагають відокремленого обліку таких витрат, що суперечить принципу економії витрат та принципам нормативного методу обліку витрат. Змінні загальновиробничі витрати та постійні розподілені загальновиробничі витрати разом з нерозподіленими постійними загальновиробничими витратами за оновленим П(С)БО "Витрати" та ПКУ є витратами періоду, а відповідно в бухгалтерському обліку вони списуються на рахунок фінансових результатів і у Звіті про фінансові результаті показуються окремим рядком. Відмінність в методології формування бухгалтерської та податкової собівартості веде до виникнення тимчасових податкових різниць.

У зарубіжній практиці існує методологія "калькуляції собівартості з повним розподілом витрат", за якої постійні виробничі накладні витрати включаються в оцінку вартості запасів (всієї виробленої продукції та незавершеного виробництва), і списуються як витрати періоду лише по мірі реалізації запасів. Прихильники повного розподілу витрат вважають, що без постійних виробничих витрат виробництво товарів неможливе. Відповідно, постійні виробничі накладні витрати повинні бути віднесені на одиниці продукції і включені в оцінку запасів [5,6,7].

Концепція ефективної організації обліку витрат базується на загальноприйнятих принципах [8]: показники обліку витрат і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) повинні бути погодженими з плановими і нормативними показниками; документування витрат у момент їх здійснення, відображення витрат за нормами і відхиленнями від них; витрати, які відносяться до виробництва продукції (робіт, послуг), повинні бути включені до її собівартості; усі витрати через систему рахунків бухгалтерського обліку повинні бути згруповані за об’єктами обліку (центрами витрат, видами продукції) витрат і статтями витрат; калькуляція собівартості продукції (робіт, послуг) розраховується на основі даних бухгалтерського обліку витрат.

Метою планування собівартості є економічно обґрунтоване визначення величини витрат, необхідних у плановому періоді для виробництва і збуту кожного виду продукції та всієї промислової продукції, що відповідає вимогам щодо її якості.

Розрахунки планової собівартості окремих видів продукції та всього обсягу виробленої продукції використовуються для визначення потреби в оборотних коштах, планування прибутку, визначення економічної ефективності окремих організаційно-технічних заходів та виробництва в цілому, для планування роботи центрів відповідальності, планування взаємних послуг структурних підрозділів підприємства, а також формування трансфертних та оптових цін на продукцію.

Метою обліку собівартості є своєчасне, повне і достовірне визначення фактичних витрат за етапами формування витрат, пов’язаних з виробництвом і збутом продукції, обчислення фактичної собівартості окремих видів продукції, а також контроль за використанням матеріальних, трудових та грошових ресурсів.

Управління витратами базується на ефективній організації обліку витрат, що в значній мірі залежить від деталізації обліку витрат за місцями виникнення витрат, здійснення оперативного контролю за витратами та собівартістю.

В управлінні виробництвом та оцінці діяльності центрів відповідальності виникає необхідність класифікації собівартості за етапами формування витрат згідно з методологією бухгалтерського, податкового законодавства і галузевих Методичних рекомендацій. Собівартість продукту або витрати на продукт – це віднесення витрат, яке підтримує чітко визначену управлінську мету.  "Собівартість продукту" залежить від того, яка управлінська мета обслуговується. В управлінському обліку крім наведених вище видів собівартості розраховуються додаткові види собівартості, що базуються на загальнонаукових принципах обліку витрат і калькулювання собівартості продукції та ціноутворення [10], що наведено в таблиці 2.

Таблиця 2

Види собівартості за етапами формування витрат

 

Технологічна собівартість включає основні витрати на виробництво продукції без вартості  робіт і послуг сторонніх підприємств та організацій і характеризує рівень витрат на здійснення окремих технологічних операцій на даному підприємстві.

Цехову собівартість можна розглядати як технологічну собівартість, збільшену на вартість робіт і послуг сторонніх підприємств та організацій та цехові загальновиробничі розподілені накладні витрати без врахуванням частки загальновиробничих витрат по міжцеховому переміщенню вантажів.

Продукція (роботи, послуги) в бухгалтерському обліку до моменту реалізації враховуються у складі активів підприємства по фактичній виробничій собівартості.

Інформація про повну собівартість реалізованої продукції застосовується при розрахунку альтернативних методів ціноутворення на продукцію, оцінці ефективності діяльності підприємств. Методи розподілу адміністративних витрат та витрат на збут при формуванні повної собівартості реалізованої продукції наведені в № 2, журналу "Облік і фінанси АПК" за 2010 рік [10]. У відповідності з діючими П(С)БО і методикою запропонованою Методичними рекомендаціями при розподілі адміністративних витрат та витрат на збут робиться припущення, що всі ці змінні і постійні витрати відносяться лише до реалізованої продукції, що суперечить економічній сутності категорії повної собівартості в частині розподілу цих витрат на всю вироблену продукцію та незавершене виробництво ("радянська собівартість").

Дані обліку використовуються для оцінки та аналізу виконання планових показників, визначення результатів діяльності центрів відповідальності, структурних підрозділів та підприємства в цілому, розрахунку фактичної ефективності організаційно-технічних заходів, спрямованих на розвиток та удосконалення виробництва, для планово-економічних та аналітичних розрахунків.

У зв’язку з цим повинно бути повне зіставлення планових і звітних даних щодо складу та класифікації витрат, планових і звітних кошторисів і калькуляцій, об’єктів обліку витрат і об’єктів калькулювання, методів розподілу витрат за плановими і звітними періодами.

Висновки. В даній роботі удосконалено методичні підходи, щодо видів собівартості за етапами формування витрат в управлінському обліку.

Досліджено методологію формування обліку витрат собівартості продукції (робіт, послуг) за етапами формування витрат у бухгалтерському, податковому та управлінському обліку у відповідності з чинним законодавством та наведено деякі аспекти міжнародного досвіду.

Досить важливим методологічним питанням є ідентичність складу прямих матеріальних витрат, прямих витрат на оплату праці, інших прямих витрат у бухгалтерському та податковому обліку. Потребують подальших досліджень щодо уточнення складу та розкриття економічної сутності загальновиробничі витрати, адміністративні витрат, витрати на збут та інші операційні витрати.

 

Список використаних джерел

1.       Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні, Закон України від 16.07.1999 р. № 996-ХІV [Електронний ресурс]. – Режим доступу: http://zakon.rada.gov.ua/cgi-bin/laws/main.cgi?nreg=996-14

2.       Податковий кодекс України. – Харків.: Видавничий будинок "ФАКТОР", 2011, - 482 с.

3.       Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", Наказ Міністерства фінансів України від 31.12.1999 р № 318 [Електронний ресурс]. – Режим доступу: http://zakon1.rada.gov.ua/cgi-bin/laws/main.cgi?nreg=z0027-00

4.       Методичні рекомендації з формування собівартості продукції (робіт, послуг) у промисловості, затверджені наказом Державного комітету промислової політики України від 09.07.2007 р. № 373 [Електронний ресурс]. – Режим доступу: http://pro-u4ot.info/index.php?section=browse&CatID=154&ArtID=421

5.     Бутинець Ф.Ф. Організація бухгалтерського обліку: [підручник для студ. спец. 7.050.106 "Облік і аудит" вищих навч. закл.] / Бутинець Ф.Ф., Войналович О.П., Томашевська І.Л.; за ред..Ф.Ф. Бутинця. - [4-е вид., доп. і перероб.]. – Житомир: ПП "Рута", 2005. – 528 с.

6.       Голов С.Ф. Управлінський облік / Голов С.Ф. – К.: Лібра, 2003. – 703 с.

7.     Друри К. Управленческий и производственныйучет: [Учебник] / Друри К. – М.: ЮНИТИ, 2003. – 1071 с.

8.     Пилипів Н.І. Концептуальні засади організації обліку затрат виробничо-комерційної діяльності на підприємствах нафтової і газової промисловості / Пилипів Н.І. // Науковий вісник Ужгородського університету, Серія: Економіка. - 2010. – С.113-117.

9.  Ткаченко Н.М. Бухгалтерський фінансовий облік, оподаткування і звітність: Підручник. – [5-ге вид. доповнене і перероблене] / Ткаченко Н.М. – К.: Алерта, 2011. - 976 с.

10.Осадча Г.Г. Ціноутворення на продукцію харчової промисловості / Осадча Г.Г., Власенко І.М. // Облік і фінанси АПК. – 2010 - № 2, С.110-114.