УДК: 657.221:657.6
О.А. Кисла, головний бухгалтер,
Луганський інститут АПВ
ВИЗНАЧЕННЯ ТА ОБЛІК ФІНАНСОВИХ РЕЗУЛЬТАТІВ ВІД ПЕРВІСНОГО
ВИЗНАННЯ ТА РЕАЛІЗАЦІЇ БІОЛОГІЧНИХ АКТИВІВ
І СІЛЬСЬКОГОСПОДАРСЬКОЇ ПРОДУКЦІЇ
Постановка проблеми. Реформування системи бухобліку є складовою частиною заходів, орієнтованих на впровадження економічних відносин ринкового спрямування. Інтеграція України зі світовим економічним простором створюює необхідність переходу підприємств на світові Стандарти бухгалтерського обліку. Прийняття національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку № 30 «Біологічні активи», який відповідає змісту МСБО № 41 «Сільське господарство», вимагає оперативної і якісної перепідготовки практикуючих бухгалтерів. Потреба правильності та оперативності визначення фінансових результатів від первісного визнання та реалізації біологічних активів і сільськогосподарської продукції, викликана необхідністю надання керівництву підприємства точної інформації для прийняття оптимальних рішень. Інформація про фінансові результати необхідна не тільки для визначення економічного положення підприємства в теперішній час, а для визначення перспектив розвитку у майбутньому.
Аналіз останніх публікацій. Незважаючи на прийняття ряду важливих нормативних актів з бухгалтерського обліку та його реформування, спостерігається непослідовність дій і відсутність дієвої стратегії держави щодо розвитку сільського господарства. Це, в свою чергу, не дає можливості створити ефективну, адекватну вітчизняному ринковому механізму облікову систему. Численні дослідження науковців України присвячені проблемам, пов¢язаним із застосуванням національних стандартів бухгалтерського обліку.
В своїх роботах такі вчені як: Бутинець Ф.Ф., Голов С.Ф., Моссаковський В.Б., Проданчук М.А., Костюченко В., Лісна І. розглядають дискусійні питання ведення бухгалтерського обліку фінансових результатів. Проте, ще багато моментів залишаються невисвітленими і метою нашого дослідження є необхідність розробки метододологічних засад системи внутрішньогосподарського обліку фінансових результатів від первісного визнання та реалізації біологічних активів і сільськогосподарської продукції.
Виклад основного матеріалу. Відповідно до П(С)БО 30, фінансовий результат сільськогосподарської діяльності складається з трьох частин:
1) різниці між доходами та витратами від первісного визнання додаткових біоактивів і сільськогосподарської продукції;
2) від реалізації запасів (сільськогосподарської продукції, та біоактивів);
3) від зміни справедливої вартості біологічних активів.
При первісному визнанні сільськогосподарської продукції та біологічних активів їх оцінюють за справедливою вартістю і на суму оцінки роблять запис Д-т 21 „Поточні біологічні активи”, 27 „Продукція сільськогосподарського виробництва” К-т 23. Отже, в такому випадку по кредиту рахунку 23 враховується не планова собівартість, а справедлива вартість активів, тобто вартість за якою вони оприбутковуються на баланс. На момент первісного визнання сільськогосподарської продукції чи біологічних активів на рахунку 23 виникне різниця між дебетом і кредитом. Можливі дві ситуації: 1)К-т 23 > Д-т 23. В такому випадку на суму різниці визнається дохід від первісного визнання і робиться бухгалтерський запис Д-т 23 „Виробництво” К-т 7101 „Дохід від первісного визнання активів, які обліковуються за справедливою вартістю”, 2)К-т 23 < Д-т 23 (вартість, по якій актив оцінюється менше від витрат пов'язаних з його створенням на дату оцінки). В цьому випадку виникають витрати від первісного визнання, які відносяться до складу інших витрат операційної діяльності. Робиться запис Д-т 9401 „Витрати від первісного визнання активів, які обліковуються за справедливою вартістю” К-т 23 „Виробництво”.
Дохід від первісного визнання списується на фінансові результати К-т 7101 К-т 791, витрати від первісного визнання списують на фінансові результати — Д-т 791 К-т 9401.
На момент первісного визнання біологічного активу чи сільськогосподарської продукції підприємство ще не відобразило всіх витрат, пов'язаних з біологічною трансформацією даних активів чи продукції, данних активів чи продукції. Це стосується, насамперед, загальновиробничих витрат та витрат допоміжних виробництв, які розподіляють і відносять на об'єкти обліку в кінці. Тому фактичний розмір доходу (витрат) від первісного визнання достовірно визначити можливо лише в кінці року. Таким чином, розмір доходу (витрат) від первісного визнання, визначений в кінці року, не співпадатиме із визначеним доходом (витратами) на протязі року. Тому останній необхідно відкоригувати. Пропонуємо використовувати для коригування наступний документ (табл. 1).
Для складання цього розрахунку необхідно визначити справедливу вартість сільськогосподарської продукції та/або біологічних активів. Для визначення справедливої вартості за наказом керівника необхідно створити Комісію. Рішення Комісії щодо визначення справедливої вартості біологічних активів можуть оформлюватися Актом визначення справедливої вартості біологічних активів (табл.2). Рішення Комісії щодо визначення справедливої вартості сільськогосподарської продукції можуть оформлюватися Актом визначення справедливої вартості сільськогосподарської продукції (табл. 3).
Слід зауважити, що ці форми не затверджені Держкомстатом і тому підприємство може самостійно складати документи по визначенню справедливої вартості біологічних активів, вдосконалюючи їх залежно від особливостей своєї діяльності.
Після первісного визнання сільськогосподарська продукція, згідно вимог П(С)БО ЗО „Біологічні активи”, обліковується як запаси. Відповідно, при подальших операціях з нею необхідно застосовувати норми П(С)БО 9 „Запаси”.
Сільськогосподарську продукцію та біологічні активи підприємство реалізує за договірною ціною. Дохід, що виникає при реалізації, визначається за П(С)БО 15 „Дохід”. При реалізації довгострокових біологічних активів, які оцінені по справедливій вартості, поточних біологічних активів та сільськогосподарської продукції, дохід від реалізації відображається: Д-т 36 „Розрахунки з покупцями і замовниками” 701 „Дохід від реалізації готової продукції”. За собівартість реалізації приймається вартість, по якій сільськогосподарська продукція та біологічні активи обліковуються на балансі підприємства. Собівартість списується: Д-т 901 „Собівартість реалізованої готової продукції” К-т 16 „Довгострокові біологічні активи”, 21 „Поточні біологічні активи”, 27 „Продукція сільськогосподарського виробництва”.
При реалізації довгострокових біологічних активів, які оцінюються за первісною вартістю, собівартість їх списується з К-т 16 „Довгострокові біологічні активи” в Д-т 972 „Собівартість реалізованих необоротних активів” на суму залишкової вартості та Д-т 134 „Накопичена амортизація довгострокових біологічних активів” на суму зносу. Дохід від реалізації відображається: Д-т 36 „Розрахунки з покупцями і замовниками” К-т 742 „Дохід від реалізації необоротних активів”.
Висновки. Правильно визначений фінансовий результат від первісного визнання та реалізації біологічних активів і сільськогосподарської продукції дає можливість бачити реальну ситуацію, яка склалася на підприємстві і приймати виважені оперативні рішення для керування процесом господарювання.
Список використаних джерел
1. План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій та Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 30. 11.1999 р. № 291 (зі змінами та доповненнями).
2. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 27 квітня 2000 р. № 92 (зі змінами та доповненнями);
3. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 20 жовтня 1999 р.№ 246 (зі змінами та доповненнями).
4. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 р. № 290 (зі змінами та доповненнями).
5. . Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 р. № 318 (зі змінами та доповненнями).
6. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 3О «Біологічні активи», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 18 листопада 2005 р. №790.
7. Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку біологічних активів, затверджені наказом Міністерства фінансів України від 25 грудня 2006 р. № 1315.
8. Облік сільськогосподарської діяльності: Навчальний посібник / За ред. Жука В.М. – К.: Видавництво ТОВ „Юр – Агро – Веста”, 2007. – 386с.
9. Лесная И. Долгожданная революция, или сельскохозяйственный учет по новому стандарту. Изучаем П(С)БУ 30. // Все о бухгалтерском учете. – 2007. - № 2. – С.104 – 108.
Таблиця 1
Розрахунок визначення фактичного розміру доходу (витрат) від первісного визнання додаткових біологічних активів та сільськогосподарської продукції
|
Назва біологічного активу та/або с.-г. продукції |
Витрати на вирощування с.-г. продукції та/або біологічних активів (Дт 23) |
Справедлива вартість с.-г. продукції та/або біологічних активів (Кт 23) |
Дохід від первісного визнання с.-г. продукції (Кт 23-Дт23) |
Фактична сума доходу від первісного визнання с.-г. продукції та/або біологічних активів визначена в кінці року |
Коригування суми доходу від первісного визнання с.-г. продукції та/або поточних біологічних активів (Дт23;Кт7101) |
Витрати від первісного визнання (Дт 23-Кт23) |
Сума фактичних витрат від первісного визнання с.-г. продукції визначена в кінці року |
Коригування суми витрат від первісного визнання с.-г. продукції та/або поточних біологічних активів (Дт9401;Кт23) |
|
1 |
2 |
3 |
4=3-2 |
5 |
6 =5-4 |
7=2-3 |
8 |
9=8-7 |
Таблиця 2
підприємство, установа, організація
Ідентифікаційний код за ЄДРПОУ___________ ЗАТВЕРДЖУЮ
Керівник підприємства________
(підпис, П.І.Б.)
„___”_______________20__р.
АКТ
визначення справедливої вартості біологічних активів
складено „___”_______________20__р.
Комісія у складі: ________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________
розглянула документи (інформацію періодичних видань, прайсів, веб-сайтів), що підтверджують справедливу вартість біологічних активів за переліком наведеним нижче і встановила наступне:
|
№ п/п
|
Біологічний актив
|
Одиниці виміру
|
Документальне підтвердження рішень з оцінки |
||
|
Справедлива вартість, рн../од. |
№ бухгалтерської справи |
Метод оцінки („Аналізу контрактів”, „Аналогів”, „Порівняння цін”, „Експертної оцінки Комісією”) |
|||
|
1 |
2 |
3 |
4 |
5 |
б |
|
|
|
|
|
|
|
Враховуючи ситуацію на ринку, визначену справедливу вартість застосовувати для оцінки:
зазначених в акті біологічних активів на „___”______________20__р.
(дата звітності)
зазначеної в акті сільськогосподарської продукції протягом_____________________________________________
(період)
Голова комісії _____________ _________________ _____________________________
(підпис) (посада) (ім’я, по батькові, прізвище)
Члени комісії _____________ _________________ _____________________________
(підпис) (посада) (ім’я, по батькові, прізвище)
_____________ _________________ _____________________________
(підпис) (посада) (ім’я, по батькові, прізвище
Головний бухгалтер _________________ _____________________________
(підпис) (ім’я, по батькові, прізвище)
Таблиця 3
підприємство, установа, організація
Ідентифікаційний код за ЄДРПОУ___________ ЗАТВЕРДЖУЮ
Керівник підприємства________
(підпис, П.І.Б.)
„___”_______________20__р.
АКТ
визначення справедливої вартості сільськогосподарської продукції
складено „___”_______________20__р.
Комісія у складі: ________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________
розглянула документи (інформацію періодичних видань, прайсів, веб-сайтів), що підтверджують справедливу вартість сільськогосподарської продукції за переліком наведеним нижче і встановила наступне:
|
№ п/п
|
Сільськогосподарська продукція
|
Одиниці виміру
|
Документальне підтвердження рішень з оцінки |
||
|
Справедлива вартість, грн./од. |
№ бухгалтерської справи |
Метод оцінки („Аналізу контрактів”, „Аналогів”, „Порівняння цін”, „Експертної оцінки Комісією”) |
|||
|
1 |
2 |
3 |
4 |
5 |
б |
|
|
|
|
|
|
|
Враховуючи ситуацію на ринку, визначену справедливу вартість застосовувати для оцінки:
зазначеної в акті сільськогосподарської продукції на „___”______________20__р.
(дата звітності)
зазначеної в акті сільськогосподарської продукції протягом_____________________________________________
(період)
Голова комісії _____________ _________________ _____________________________
(підпис) (посада) (ім'я, по батькові, прізвище)
Члени комісії _____________ _________________ _____________________________
(підпис) (посада) (ім'я, по батькові, прізвище)
_____________ _________________ _____________________________
(підпис) (посада) (ім'я, по батькові, прізвище)
Головний бухгалтер _________________ _____________________________
(підпис) (ім'я, по батькові, прізвище
Відомості про автора
- ПІБ - Кисла Олена Анатоліївна
- Науковий ступінь – не має; пошукач кафедри Бухгалтерський облік і аудит Східноукраїнського університету ім. В.Даля, науковий керівник – професор, доктор екон. наук Житная І.П.
- Посада - Головний бухгалтер Луганського інституту агропромислового виробництва
- Адреса - Луганська область, Слов’яносербський р-н, сел.. Металіст, вул. Октябрська, 14, ЛІАПВ, тел. (0642) 52-71-19