УДК 631.162 (075.8)

Н.В. Малютіна, викладач кафедри

 «Економіки, організації та обліку в АПК»,

Одеський державний економічний університет

 

 

ОБЛІК СІЛЬСЬКОГОСПОДАРСЬКОЇ ПРОДУКЦІЇ: ВИЗНАННЯ ТА ОЦІНКА.

 

 

Постановка проблеми. На даний момент в Україні триває реформування бухгалтерського обліку відповідно до Міжнародних стандартів. З 1 січня 2007 року набрало чинності Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 30 „Біологічні активи” (далі - П(С)БО 30) аналогічний міжнародному стандарту „Сільське господарство”. Наказом Міністерства фінансів України відповідно до ст..6 ЗУ „Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” від 29.12.2006 р. були затверджені „Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку біологічних активів” №1315 (далі - Методичні рекомендації №1315).

Зазначені вище нормативні документи дають визначення основним положенням з обліку біологічних активів, методику їх оцінки та умови визнання активами, алгоритм відображення фінансових результатів.

Як зазначає Л.Сук, що, не дивлячись на запропонований новий порядок обліку в сільському господарстві, він не має широкого застосування в світовій практиці, а в Україні це робиться вперше. Тому з’явилась низка невирішених питань. Пов’язаних з веденням обліку біологічних активів [3].

Аналіз останніх досліджень і публікацій. З моменту впровадження нових нормативних документів пройшло небагато часу, але різними вченими вже опрацьована значна частина поставлених проблем і надано практичні рекомендації з їх врегулювання.

Питаннями вдосконалення обліку біологічних активів займаються Л. Сук, П. Сук, М. Огійчук, А. Харитонова, О. Бірюкова, Л. Лавриненко та інші. Проте актуальним є подальше дослідження проблем переходу зі старої системи обліку на нову, яка передбачає впровадження міжнародних стандартів.

Мета статті. Однією з найслабкіших сторін з обліку біологічних активів залишається питання з їх оцінки та переоцінки з відповідним відображенням операцій на рахунках бухгалтерського обліку. У зв’язку з цим метою статті є демонстрація на практичному числовому прикладі різних способів оцінки та первинного визнання поточних біологічних активів унаслідок біологічних перетворень з застосуванням бухгалтерських рахунків згідно з новим П(С)БО 30.

Виклад основного матеріалу. Згідно П(С)БО 30 біологічні перетворення - процес якісних і кількісних змін біологічних активів.

Згідно з Методичними рекомендаціями № 1315 витрати, пов’язані з біологічними перетвореннями біологічних активів, визнаються витратами основної діяльності. Облік витрат ведеться за окремими об’єктами обліку витрат, які мають відповідати об’єктам обліку біологічних активів (окремі види біологічних активів та/або їх група) на рахунку обліку виробництва, відповідно до П(С)БО 16 “Витрати” та Інструкції про застосування плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30 листопада 1999 року № 291 та зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 21 грудня 1999 року за № 893/4186.

До складу витрат, пов’язаних з біологічними перетвореннями, належать:

- прямі матеріальні витрати;

- прямі витрати на оплату праці;

- інші прямі витрати;

- загальновиробничі витрати.

Прямі матеріальні витрати, прямі витрати на оплату праці та інші прямі витрати протягом звітного (календарного) року відображаються за статтями калькулювання, перелік і склад яких установлюється підприємством.

Загальновиробничі витрати рослинництва і тваринництва розподіляються в кінці звітного (календарного) року на кожен об’єкт витрат з використанням бази розподілу, установленої підприємством.

Додаткові біологічні активи при первісному визнанні оцінюються за справедливою вартістю, зменшеною на очікувані витрати на місці продажу.

 Сільськогосподарська продукція та додаткові біологічні активи при їх первісному визнанні оцінюються за справедливою вартістю, зменшеною на очікувані витрати на місці продажу.

Визначення справедливої вартості додаткових біологічних активів і сільськогосподарської продукції ґрунтується на цінах активного ринку.

Після оприбуткування біологічних активів та сільськогосподарської продукції за справедливою вартістю необхідно відобразити дохід (витрати) від первісного визнання.

Такі доходи (витрати) визначаються як різниця між вартістю біологічних активів і сільськогосподарської продукції, оцінених за справедливою вартістю, зменшеною на очікувані витрати на місці продажу, та витратами, пов’язаними з біологічними перетвореннями, що були понесені для отримання біологічних активів та сільськогосподарської продукції. Тобто виникає невідповідність між справедливою вартістю та витратами понесеними на виробництво різних видів біологічних активів.

Визначення зазначених доходів (витрат) розглянемо на числовому прикладі за даними бухгалтерії ООО „Успенівське” Саратського району Одеської області на 01.10.2007р.

 

Приклад 1.

Підприємство у поточному році вирощує яровий ячмінь. Відображення витрат на біологічні перетворення культури показано в табл.1.

Таблиця 1

 

 

 

Продовження табл. 1

 

Відповідно до реєстрів приймання зерна та іншої продукції з поля валовий збір зерна у бункерній вазі склав 2480 ц. Відповідно до Актів визначення справедливої вартості 1 ц зерна ярового ячменю складає 87 грн за 1 ц. Після доробки зерна на току, згідно з актом на сортування і сушіння продукції рослинництва, отримано 397 ц зернових відходів з домішкою 50% повноцінного зерна та відходи, які не використовуються в кількості 74 ц. За даними актів на приймання грубих та соковитих кормів отримано 2630 ц соломи. Відповідно до Акту визначення справедливої вартості 1 ц соломи становить 9 грн за 1 ц.

Очікувані витрати на місці продажу при реалізації чистого зерна складають:

-         біржові збори – 700 грн;

-         комісійні торговому агенту – 2600 грн.

 Кореспонденція рахунків з обліку оприбуткування готової продукції відображено в таблиці 2.

 Таблиця 2

 

*Згідно Методичними рекомендаціями №1315 некондиційні сільськогосподарська продукція і додаткові біологічні активи, за відсутності активного ринку на такі активи, можуть оцінюватися виходячи з ринкових цін на подібну кондиційну сільськогосподарську продукцію, додатковий біологічний актив, з коригуванням на рівень якості та придатності до використання.

Після оприбуткування готової сільськогосподарської продукції необхідно визначити доходи (витрати) від її первісного визнання. В даному випадку такі доходи (витрати) можна відобразити двома варіантами. Це пов’язано з п.7 пп. 7.4 Методичних рекомендацій 1315, в якому вказується, що доходи (витрати) від первісного визнання додаткових біологічних активів і сільськогосподарської продукції включаються до складу інших операційних доходів (витрат) в кінці звітного (календарного) року або на кожну дату балансу з коригуванням до фактичної суми доходів (витрат) від первісного визнання додаткових біологічних активів і сільськогосподарської продукції, визначеної в кінці звітного (календарного) року.

 

Варіант А. Підприємство складає проміжний баланс. В кінці року розподіляє загальновиробничі витрати і корегує доходи (витрати) від первісного визнання додаткових біологічних активів і сільськогосподарської продукції.

За даними господарськими операціями будь здійснені записи по рахунках, кореспонденція яких відображена у табл. 3.

Таблиця 3

 

* Визначення доходів (витрат) від первісного визнання зернових відходів, які використовуються.

1)       Враховуючи вміст повноцінного зерна у зернових відходах (50%), собівартість зерно відходів становитиме:

 

 158800 грн 397 ц × 50%

---------------------------- × ----------------------- = 15690,29 грн

(2480 ц – 397 ц – 74 ц) 100%

2) Порівнявши суму доходів від первісного визнання зерновідходів із сумою витрат, понесених на їх виробництво, маємо:

17269,5 грн – 15690,29 грн = 1579,21 грн

** Визначення доходів (витрат) від первісного визнання чистого зерна:

1) Визначаємо суму витрат, понесених на виробництво зерна:

 158800 грн – 15690,29 грн = 143109,71 грн;

                                                                               

2)       Порівнявши суму доходів від первісного визнання чистого зерна із сумою витрат, понесених на їх виробництво, маємо:

 171483 грн – 143109,71 = 28373,29 грн

 

Припустимо, що окрім прямих витрат будуть понесені загальновиробничі витрати, які потрібно розподілити та віднести на виробничу собівартість отриманого від врожаю зерна в розмірі 750 грн та на витрати по заготівлі соломи - 260 грн.

 У кінці року розподіл можливо здійснити наступним чином:

 

а) визначаємо суму загальновиробничих витрат, яку слід віднести на витрати по виробництву чистого зерна ячменю:

750 грн ÷ 158800 грн × 143109,71 грн = 675,9 грн

 

б) визначаємо суму загальновиробничих витрат, яку слід віднести на витрати по виробництву зерновідходів, які використовуються :

750 грн ÷ 158800 грн × 15690,29 грн = 74,10 грн

 

За даними господарськими операціями будь здійснені записи по рахунках, кореспонденція яких відображена у таблиці 4.

 Таблиця 4

 

 

 Варіант Б. Підприємство не складає проміжних балансів. Фактично понесені витрати розраховуються у кінці року з паралельним розподілом загальновиробничих витрат і відображенням результатів у кінцевому балансі.

В даному випадку розподіл витрат загальновиробничого характеру здійснюється аналогічно першому варіанту. Визначення доходу (витрат) від первісного визнання додаткових біологічних активів і сільськогосподарської продукції проводиться тільки раз без подальшого корегування.

За даними господарськими операціями будь здійснені записи по рахунках, кореспонденція яких відображена у табл. 5.

Таблиця 5

 

*Визначення доходів (витрат) від первісного визнання зернових відходів, які використовуються:

 17269,5 грн. – 15690,29 грн. – 74,1 грн = 1505,11 грн.

 

** Визначення доходів (витрат) від первісного визнання чистого зерна:

 171483 грн. – 143109,71 - 675,9 грн = 27697,39 грн.

 

Висновки. Таким чином, наведені розрахунки, що були здійснені в господарстві з калькулювання фактичної собівартості сільськогосподарської продукції рослинництва станом на 1 жовтня 2007 року дали змогу більш обґрунтовано оцінити активи господарства і відобразити їх в проміжному балансі; наглядно продемонструвати порядок відображення господарських операцій на рахунках бухгалтерського обліку; роз’яснити проблемні питання з оцінки сільськогосподарської продукції при застосуванні нового П(С)БО 30 „Біологічні активи”.

 

Перелік використаних джерел

1.      Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 30 „Біологічні активи”, затверджене Наказом Мінфіну України від 18.11.05р. №790.

2.      Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку біологічних активів, затверджені наказом Мінфіну від 29.12.06 №1315.

3.      Сук Л. Облік поточних біологічних активів // Бухгалтерія в сільському господарстві. - 2007 - № 4.