В.М.Пархоменко
канд. екон.
наук, доцент,
заслужений
економіст України,
начальник Управління методології
бухгалтерського обліку
Міністерства фінансів України
& Ключевые вопросы, которые рассматриваются:
· Раскрывая методику формирования финансовой отчетности в положениях бухгалтерского учета (ПБУ),практически невозможно предвидеть, какие новые нюансы могут проявиться на практике. Поэтому у бухгалтеров предприятий АПК возникают вопросы, касающиеся порядка заполнения отдельных статей отчетности.
· Усовершенствование и принятие новых ПБУ, изменения в налоговом законодательстве влияют на формирование некоторых статей отчетности.
· В статье приведены рекомендации по составлению финансовой отчетности, учитывающие особенности ведения учета на предприятиях АПК.
& Key issues that are examined:
· Despite of disclosing the formation of the financial reporting technique in national acconting standards, all nuances which appear in practice, they cannot predict. Therefore accountants of the enterprises of agroindustrial complex still have the questions concerning about filling of some items of the reporting.
· Improvement and acceptance of new standards, changes in the tax laws influence formation of some items of the reporting.
· In the article recommendations on preparing the financial reporting taking into account features of the enterprises of agroindustrial complex are resulted.
Система бухгалтерського обліку та фінансової звітності відображає особливості системи управління, яка діє в даній країні. Так, у часи суцільної державної власності та планово-адміністративного управління економікою бухгалтерські звіти орієнтувалися в основному не на фінансові, а на виробничі показники, й мали вигляд скоріше детальних управлінських звітів для внутрішнього користування підприємства і його власника — держави. Процеси приватизації, формування товарних та фінансових ринків, інтеграції економіки України в світову економічну систему призвели до необхідності реформування системи бухгалтерського обліку і звітності та гармонізації її з міжнародними стандартами.
У реформуванні бухгалтерського обліку і звітності слід відзначити такі важливі кроки, як прийняття Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», забезпечення його супроводу; затвердження 27 ПБО, Плану рахунків і регістрів бухгалтерського обліку, спрощеної фінансової звітності й Плану рахунків для суб’єктів малого підприємництва, формування складу фінансової звітності та приміток до неї. Крім цього, міністерствами та іншими центральними органами виконавчої влади затверджено методичні матеріали з обліку витрат у 10-ти галузях з їх особливостями та регістри бухгалтерського обліку для сільськогосподарських підприємств, переглянуто Кваліфікаційні вимоги до працівників бухгалтерських служб підприємств і організацій.
Але на сьогодні залишаються невирішеними ряд питань, що їх Міністерство фінансів України виділяє як стратегічні напрями вдосконалення бухгалтерського обліку в Україні [5], а саме:
— вдосконалення затверджених та розробка нових ПБО;
— узгодження норм ПБО і податкового законодавства з метою уніфікації податкового та бухгалтерського обліку з визначення фінансового результату діяльності підприємства;
— вдосконалення та впровадження системи первинної документації, розробка методичних рекомендацій відносно застосування кожного ПБО;
— розробка та впровадження системи вимог та критеріїв ведення бухгалтерського обліку з використанням інформаційних технологій та комп’ютерної техніки;
— координація дій органів державної влади, що регулюють облікову політику, організацію та методику обліку й звітності;
— моніторинг стану бухгалтерського обліку в системі національної економіки України з метою оцінки результатів його реформування;
— стратегічне планування наукових досліджень, підготовки та перепідготовки кадрів у сфері бухгалтерського обліку.
В реалізації першочергових завдань вдосконалення обліку та звітності в Україні беруть активну участь як фахівці міністерств і відомств, так і провідні науковці. Активно обговорюються дані питання на сторінках фахових видань, посібників та підручників. Значну увагу автори публікацій приділяють методиці бухгалтерського обліку, організації звітності й методиці її складання [6,7,8].
Річна звітність підприємств — це важливе джерело інформації як для внутрішніх, так і для зовнішніх користувачів фінансово-економічної інформації. Її використовують на мікро- і макрорівнях для управління підприємством, а також для державного управління. Тому дотримання єдиної методології та правил формування звітних показників, достовірне їх відображення є обов’язком кожного господарюючого суб’єкта й політикою держави. Попри значну кількість публікацій стосовно формування річної фінансової звітності, у бухгалтерів все-таки виникають питання щодо методики формування окремих статей звітності, на яких ми маємо за мету зупинитися в даній статті.
Річна фінансова звітність підприємств (крім малих підприємств) складається з Балансу (форма № 1), Звіту про фінансові результати (форма № 2), Звіту про рух грошових коштів (форма № 3), Звіту про власний капітал (форма № 4) і Приміток до річної фінансової звітності (форма № 5).
Для суб’єктів малого підприємництва встановлюється за показниками фінансова звітність у складі Балансу (форма № 1-м) і Звіту про фінансові результати (форма № 2-м).
Конкретні форми фінансової звітності разом із вказівками щодо їх заповнення затверджено наказами Міністерства фінансів України:
від 31.03.99 р. № 87 «Про затвердження положень (стандартів) бухгалтерського обліку» (цим наказом затверджено Баланс, Звіт про фінансові результати, Звіт про рух грошових коштів, Звіт про власний капітал);
від 25.02.2000 р. № 39 «Про затвердження Положення (стандарту) бухгалтерського обліку «Фінансовий звіт суб’єкта малого підприємництва», зі змінами та доповненнями (цим наказом затверджено форми № 1- м і 2-м);
від 28.10.2003 р. № 602 «Про Примітки до річної фінансової звітності».
Показники річної бухгалтерської звітності відображаються наростаючим підсумком з початку звітного року.
Фінансову звітність складають у тисячах гривень, а суб’єкти малого підприємництва складають її в тисячах гривень з одним десятковим знаком.
При складанні річного фінансового звіту за 2004 р. не застосовують Положення (стандарт) бухгалтерського обліку (далі — ПБО) 22 «Вплив інфляції», затверджений наказом Мінфіну України від 28.02.2002 р. № 147, оскільки макроекономічна ситуація останніх трьох років (2002-2004) за кумулятивним індексом інфляції не досягла параметрів, наявність яких викликала б необхідність коригування показників звітності (п. 4 ПБО 22): «Показники річної фінансової звітності підприємства за умови досягнення значення кумулятивного приросту інфляції 90 і більше відсотків підлягають коригуванню із застосуванням коефіцієнта коригування».
Складанню фінансової звітності у підприємствах АПК, як і в інших, передує певна підготовча робота, основними складовими якої є проведення інвентаризації активів та зобов’язань і закриття операційних рахунків.
Для забезпечення достовірності даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності підприємства зобов’язані проводити інвентаризацію активів і зобов’язань, під час якої перевіряються й документально підтверджуються їх наявність, стан та оцінка. Такі положення передбачені Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», зокрема ст. 10 «Інвентаризація активів та зобов’язань». Крім того, Постановою Кабінету Міністрів України «Про порядок подання фінансової звітності» від 28.02.2000 р. № 419 передбачено, що перед складанням річної фінансової звітності проведення інвентаризації активів та зобов’язань є обов’язковим.
Порядок складання річної фінансової звітності передбачає закриття операційних бухгалтерських рахунків, за якими не може бути залишків у річному балансі. Операційні бухгалтерські рахунки є основою для визначення фінансових результатів діяльності підприємства за звітний рік і складання Звіту про фінансові результати. За діючим Планом рахунків бухгалтерського обліку, активів, капіталу, зобов’язань та господарських операцій підприємств і організацій та інструкції про його застосування, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 р. № 291, обов’язковому закриттю перед формуванням річної звітності підлягають рахунки класу 7 «Доходи та фінансові результати», класу 9 «Витрати» та класу 8 «Витрати за елементами» (якщо вони за вибором підприємства не закривалися щомісячно).
Крім того, слід пам’ятати, що рахунок 44 має три субрахунки. Два з них відповідають за назвою й суттю відповідній частині назві рахунка 44, а третій — «Прибуток, використаний у звітному році» необхідно оборотами в кінці року закрити у кореспонденції з субрахунком 441 або 442 (або з обома) оборотами між ними так, щоб на кінець року утворилося сальдо тільки на одному субрахунку — на 441 «Прибуток нерозподілений» або на 442 «Непокриті збитки».
При заповненні статей Балансу (форми № 1 і № 1-м) у звітному році необхідно забезпечити відповідність показників вступного сальдо (графа 3) з урахуванням трансформації, що, можливо, мала місце у підприємства, зокрема це можуть бути: організаційно-структурні зміни підприємства (вибуття, приєднання частин, структурних підрозділів, філій підприємства), що відбулися станом на 1 січня звітного року, виправлення виявлених у звітному році помилок за минулі роки, які впливають на величину нерозподіленого прибутку (непокритого збитку). Таким чином, у графі 3 Балансу наводиться скоригована на зазначені зміни величина відповідної статті Балансу станом на 31 грудня попереднього року, а в графі 4 — показник (сальдо) відповідного рахунка (субрахунка) бухгалтерського обліку станом на кінець звітного року.
Особливу увагу на підприємствах слід звернути на порядок формування деяких статей балансу.
Статті «Нематеріальні активи» і «Основні засоби». У даних статтях наводяться первісна й залишкова вартість відповідних необоротних активів і накопичений знос (амортизація) за період з початку експлуатації.
У процесі господарської діяльності агропромислове підприємство може використовувати як власні, так і орендовані основні засоби. Відображення останніх у балансах орендаря та орендодавця залежить від виду оренди.
У разі фінансової оренди, орендований актив відображається у балансі орендаря як актив та зобов’язання за найменшою оціночною вартістю майна на початок оренди або за теперішньою вартістю загальної суми мінімальних орендних платежів.
При оперативній оренді орендоване майно відображається у балансі орендодавця, оскільки винагороди та ризики, пов’язані з правом власності на актив, залишаються у нього. Таким чином, актив розглядається орендодавцем як власний основний засіб, що амортизується й оцінюється відповідно до його облікової політики. У орендаря такі об’єкти оренди обліковують поза балансом.
Стаття «Довгострокові фінансові інвестиції». Дана стаття відображає фінансові інвестиції на період більше одного року, а також усі інвестиції, які не можуть бути вільно реалізовані в будь-який момент (наприклад, це можуть бути акції переробних, сервісних підприємств АПК, інші акції чи пайові внески до статутних фондів кооперативів тощо).
Собівартість фінансових інвестицій включає: ціну придбання, комісійні винагороди, гонорари, податки, які не відшкодовуються, банківські збори, інші витрати, безпосередньо пов’язані з придбанням інвестицій.
Щодо відображення в балансі вартості інвестицій у спільну діяльність слід відзначити, що за даною статтею відображаються внески лише в спільні підприємства зі створенням юридичної особи. Кожен учасник спільної діяльності без створення юридичної особи відображає активи та зобов’язання, які він контролює за відповідними статтями активів та зобов’язань.
Статті «Відстрочені податкові активи» і «Відстрочені податкові зобов’язання» заповнюються з урахуванням норм ПБО 17 «Податок на прибуток», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.12.2000 р. № 353, і здійсненням облікових записів на рахунках 17 і 54 на дату балансу. ПБО 17 має застосовуватися підприємствами-платниками податку на прибуток (крім суб’єктів малого підприємництва).
Згідно з наказом Міністерства фінансів України від 24.02.2001 р. № 101 ПБО 17 суб’єкти господарювання, які є суб’єктами малого підприємництва, незалежно від того, чи можуть вони бути платниками податку на прибуток, не визначають відстрочених податкових активів чи зобов’язань і, відповідно, дану статтю звітності не заповнюють.
При складанні розділу ІІ Балансу «Оборотні активи» необхідно звернути увагу на наступне.
У статті «Виробничі запаси» відображають вартість оборотних активів, облік яких ведуть на рахунках 20 «Виробничі запаси» і 22 «Малоцінні та швидкозношувані предмети», включаючи транспортно-заготівельні витрати, які після розподілу залишилися на цих рахунках. На рахунку 22 і в цій статті відповідно відображають вартість малоцінних та швидкозношуваних предметів (МШП) на складі. МШП, що передані в експлуатацію, у цій статті не відображають, їх вартість включають до відповідних витрат. Вартість товарів зазначають за витратами на придбання (без торговельних націнок). До статті підрозділу «Запаси» відноситься також статті «Тварини на вирощуванні і відгодівлі», «Незавершене виробництво» і «Готова продукція».
До статті «Грошові кошти та їх еквіваленти» (рядки 230 і 240) сальдо субрахунків 333 і 334 про вартість грошових документів не включається. Такі відомості наводять у статті «Інші оборотні активи» (рядок 250). Сальдо субрахунків 643 і 644 до статті «Розрахунки з бюджетом» не включають, а відображають у рядках 250 і 610 відповідно.
Дебіторська заборгованість. Дебіторська заборгованість за реалізовані товари, продукцію, роботи і послуги наводиться трьома показниками:
- сума виконаного договору купівлі-продажу;
- сума створеного резерву сумнівних боргів;
- різниця між ними як чиста реалізаційна вартість, що включається до підсумку балансу.
Статті «Векселі одержані», «Інша поточна дебіторська заборгованість» і «Заборгованість із внутрішніх розрахунків», якщо по них створено резерв сумнівних боргів, має відображатися за принципом оцінки «нетто», тобто заборгованість за виконаними угодами, зменшена на суму створеного по них резерву сумнівних боргів.
Заповнюючи розділ ІІ пасиву Балансу, у статті «Забезпечення майбутніх витрат і платежів», необхідно мати на увазі, що сальдо на рахунку 47 «Забезпечення майбутніх витрат і платежів» на дату балансу має відповідати розрахунковим і проінвентаризованим даним по резервах наступних витрат і платежів на події, що вже відбулися на підприємствах (працівниками відпрацьовано певний час, за що їм у майбутньому належить надати стільки-то часу оплачуваної відпустки тощо).
Показники рядка 420 «Цільове фінансування» визначаються на рахунку 48 «Цільове фінансування і цільові надходження» з урахуванням вимог, викладених у пунктах 16-19 ПБО 15 «Дохід», а саме: цільове фінансування не визнається доходом доти, поки не з’явиться підтвердження того, що воно дійсно буде одержане й підприємство виконає всі умови щодо такого фінансування. Одержане цільове фінансування визнається доходом протягом тих періодів, у яких були понесені витрати, пов’язані з виконанням умов цільового фінансування. Кошти цільового фінансування й цільових надходжень можуть надходити як субсидії, асигнування з бюджету та позабюджетних фондів, цільові внески фізичних і юридичних осіб тощо.
Для обліку цільового фінансування, як відомо, використовують рахунок 48 «Цільове фінансування і цільові надходження».
На сьогодні у більшості сільськогосподарських підприємств на цьому рахунку обліковують:
— суми дотацій, що надходять від переробних підприємств за реалізоване їм молоко та м’ясо в живій вазі (на це використовується ПДВ, який отримується переробними підприємствами від споживачів);
— акумульовані на спеціальному рахунку суми податку на додану вартість з продажу продукції власного виробництва;
— суми відшкодувань з бюджету частини вартості відсотків, нарахованих банкам за користування кредитами;
— інші суми цільового фінансування (протиепізоотичні (ветеринарно-санітарні заходи); докорінне поліпшення земель (вапнування кислих та гіпсування солонцюватих ґрунтів, фосфоритування, роботи з меліоративного обробітку солончакових ґрунтів); ведення лісового господарства; підтримка селекції в рослинництві та тваринництві; заходи щодо боротьби зі шкідниками сільськогосподарських культур, утримання оздоровчих таборів, профілакторіїв і таке інше).
Плату за користування дитячими дошкільними закладами в цільовому фінансуванні не відображають, а включають до складу інших операційних доходів підприємства.
Відповідно до ПБО 1 показники фінансової звітності філій, відділень та інших відокремлених підрозділів включають до загального фінансового звіту підприємства-юридичної особи. Сальдо з внутрішньогосподарських розрахунків (субрахунок 683) при складанні загального Балансу підприємства-юридичної особи згортається.
У Звіті про фінансові результати підприємства-юридичної особи показники наводять згорнуто, а у зведеному (щодо двох і більше юридичних осіб) — розгорнуто. Так, якщо в одній філії є валовий збиток (рядок 055), а в інших філіях — валовий прибуток (рядок 050), то в загальному звіті підприємства має бути наведено тільки один показник — згорнутий валовий прибуток або валовий збиток (рядок 050 або 055), який визначають як різницю показників у рядках 035 і 040. Якщо ж, наприклад, у одного підприємства-юридичної особи є прибуток (рядок 100), а в інших підприємств-юридичних осіб, включених до зведеного звіту, — збитки (рядок 105), то в зведеному Звіті про фінансові результати відповідні показники мають бути наведені одночасно у рядку 100 і в рядку 105.
При заповненні Звіту про фінансові результаті, вважаю за необхідне звернути увагу на наступні позиції.
У статті «Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)» підприємства показують дохід — брутто, тобто без вирахування непрямих податків, зборів, надходжень на користь інших осіб, інших вирахувань (надані знижки, повернення продукції, товарів, страхові відшкодування).
Чистий дохід (нетто) від реалізації продукції визначають після вирахування сум непрямих податків, зборів, надходжень на користь комітентів, знижок, вартості повернутої продукції й товарів, страхових відшкодувань. Суму чистого доходу порівнюють з виробничою собівартістю реалізованої продукції (робіт, послуг) для визначення валового фінансового результату (прибутку чи збитку), що наводиться у рядку 050 або у рядку 055 форми № 2.
Виробнича собівартість продукції зменшується на справедливу вартість супутньої продукції, яка відпускається на сторону, та на вартість супутньої продукції в оцінці можливого використання, яку використовують безпосередньо на підприємстві. Виробничу собівартість (прямі матеріальні витрати) продукції та елемент «Матеріальні витрати» зменшують на вартість зворотних відходів, отриманих під час виробництва. До виробничої собівартості включають втрати від браку з технологічних причин у межах передбачених норм (технічно неминучий брак).
З 01.01.2004 р. введено в дію ПБО 27 «Діяльність, що припиняється». Відповідно до його положень, доходи та витрати, пов’язані з припиненням діяльності (реалізація залишків продукції, розпродаж необоротних активів та виробничих записів, витрати з ліквідації тощо) відображаються розгорнуто за відповідними статтями доходів і витрат. Одночасно, в довідковому режимі, слід відобразити фінансовий результат від діяльності, що припиняється, у вписуваному рядку 176 «в тому числі фінансовий результат від діяльності, що припиняється».
Одним із елементів операційних витрат є елемент «Амортизація», до складу якого включаються суми нарахованої амортизації основних засобів, нематеріальних активів; інших необоротних матеріальних активів. Порядок нарахування амортизації на основні засоби визначено ПБО 7 «Основні засоби», де, зокрема, зазначається, що об’єктом амортизації є вартість основних засобів (окрім вартості землі та незавершених капітальних інвестицій). Таким чином, у сільськогосподарських підприємствах тварини основного стада — це основні засоби, на які має нараховуватися амортизація на загальних засадах. Тут також слід зазначити, що залишкова вартість (первісна за вирахуванням амортизації) будь-якого об’єкта основних засобів не може дорівнювати оскільки:
а) амортизація — це розподіл вартості об’єкта, яка амортизується. Вартість, яка амортизується, — це первісна (або переоцінена/проіндексована) вартість за вирахуванням їх ліквідаційної вартості. Ліквідаційна вартість — це по суті дохід, який підприємство отримає при ліквідації об’єкта (брухт, будівельні матеріали, запчастини тощо);
б) на дату балансу по таких об’єктах обов’язково слід встановити хоча б ліквідаційну (краще справедливу) вартість і уникнути недостовірного відображення «нульової» залишкової вартості деяких об’єктів, це мало б бути зроблено щороку інвентаризаційною комісією, яка за Інструкцією про інвентаризацію має перевіряти стан (у тому числі ступінь зносу) і вартість об’єктів інвентаризації.
У сільськогосподарських товаровиробників часто виникає питання, як правильно відобразити в фінансовій звітності (у Звіті про фінансові результати) суми нарахованого фіксованого сільськогосподарського податку. Вказаний податок слід відображати в складі інших операційних витрат розділу II «Елементи операційних витрат» Звіту про фінансові результати.
Сума всіх витрат операційної діяльності у розділі І може не збігатися з сумою за елементами операційних витрат (розділ II форма № 2), зокрема, на суму зміни залишків напівфабрикатів власного виробництва, незавершеного виробництва, готової продукції, а також у зв’язку з відмінністю щодо включення собівартості товарів, які вибули. Собівартість товарів, що вибули, не включають до елементів витрат розділу ІІ, тоді як їх показують у розділі І. При цьому транспортно-заготівельні витрати, що приєднані до первісної вартості (собівартості) товарів і запасів, мають бути включені до відповідних елементів витрат операційної діяльності (матеріальні, оплата праці, амортизація тощо). До розділу ІІ не включають собівартість (еквівалент за курсом НБУ) реалізованої іноземної валюти й собівартість (балансова вартість) реалізованих матеріальних цінностей, хоча такі суми наводяться у розділі І. Суму витрат за економічними елементами визначають за вирахуванням тих витрат, які є собівартістю продукції (робіт, послуг) допоміжних та обслуговуючих виробництв і господарств, що спожита в основному або в іншому допоміжному та обслуговуючому виробництвах (господарствах) підприємства.
У Звіті про рух грошових коштів (ф. № 3) подають інформацію про суму чистого надходження або чистого видатку грошової маси у підприємства за рік у розрізі операційної, інвестиційної та фінансової діяльності.
Чистим надходженням грошових коштів визнається перевищення сумою надходжень грошових коштів суми їх видатків у звітному році. Чистим видатком грошових коштів вважається перевищення сумою видатків грошових коштів суми їх надходження за звітний рік.
Дані про рух грошових коштів під час здійснення фінансової та інвестиційної діяльності визначають вибіркою даних про їх витрачання і надходження безпосередньо за оборотами на рахунках у регістрах бухгалтерського обліку грошових коштів, зокрема, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 29.12.2000 р. № 356 (Журнали 1 і 2, Відомості 1.1, 1.2, 1.3) та наказом Міністерства аграрної політики України від 07.03.2001р. № 7 (Журнали-ордери та відомості № 1 с.г. та № 2 с.г.) .
Внутрішні зміни у складі коштів (з каси у банк, з поточного рахунка в банку на депозитний, акредитивний рахунки та рахунок лімітованих чекових книжок, і навпаки) до цього звіту не включають.
Для визначення руху грошових коштів у результаті операційної діяльності ПБО 4 пропонується не метод вибірки оборотів безпосередньо на рахунках і в регістрах обліку грошових коштів, а простіший спосіб, який в основному ґрунтується на використанні готових даних (показників) із річного Балансу і річного Звіту про фінансові результати.
Визначати показники розділу І Звіту про рух грошових коштів у результаті операційної діяльності можна так.
Показник рядка 010 має бути використаний відповідно з рядка 170 або 175 форми № 2.
Прибуток (збиток) від бартерних операцій виділяти (вираховувати) не слід.
Показник рядка 020 заповнюється за даними показника рядка 260 форми № 2. При заповненні рядків 010, 030, 040, 050, 080, 090, 100, 110 показники, які є відповіддю на слово в дужках, наводять у графі 4 «Видаток».
Показник «Амортизація необоротних активів» (рядок 020) як такий, що зменшує прибуток і не пов’язаний з рухом грошових коштів, наводиться у графі «Надходження».
Показник зміни забезпечень визначають як різницю між показником на кінець звітного року (графа 4) і показником на початок звітного року (графа 3) по рядку 430 Балансу (якщо там не створено забезпечень для інвестиційної і фінансової діяльності).
Показник рядка 050 визначають як різницю між сумою показників у рядках 110, 120, 130 і сумою показників у рядках 150, 160 Звіту про фінансові результати (графа 4), або навпаки (графа 3).
Показник рядка 060 «Витрати на сплату відсотків» дорівнює показнику рядка 140 Звіту про фінансові результати «Фінансові витрати».
Зміни оборотних активів визначають як різницю між даними балансу на кінець і початок року в рядку 260 (без урахування показників рядків 190, 220, 230, 240 та інших неопераційних оборотних активів у рядку 250, які визначають вибірково) і показують одним числом у відповідній графі — або 3 «Надходження», або 4 «Видаток». При визначенні цієї різниці також не враховується зміна дебіторської заборгованості з поточного податку на прибуток і зменшення дебіторської заборгованості за іншими платежами до бюджету внаслідок зарахування кредиторської заборгованості за поточним податком на прибуток.
Показники рядків 090 «Збільшення (зменшення) витрат майбутніх періодів» і 110 «Збільшення (зменшення) доходів майбутніх періодів» визначають також різницею показників на кінець і на початок року відповідно у рядках 270 «Витрати майбутніх періодів» і 630 «Доходи майбутніх періодів» Балансу.
Показник змін поточних зобов’язань (рядок 100) в основному може бути визначений як різниця між даними за графою 4 і графою 3 у рядку 620 Балансу без урахування показників відповідно рядків 500, 510, 590 Балансу і без урахування зобов’язань за операціями, не пов’язаними з операційною діяльністю, які встановлюють шляхом вибірки з аналітичного обліку. Потрібно також виключити зміни у зобов’язаннях, які є наслідком негрошових операцій інвестиційної та фінансової діяльності (погашення зобов’язання, наприклад, за сировину, передавання основних засобів, акцій), або сталися внаслідок виправлення помилок у зобов’язаннях за минулі роки. Не враховують зміну суми зобов’язання з поточного податку на прибуток і зменшення зобов’язань за іншими платежами до бюджету внаслідок зарахування дебіторської заборгованості за поточним податком на прибуток.
У рядку 130 «Сплачені відсотки» зазначають суму сплачених грошових коштів у порядку погашення зобов’язань за користування позиками, облігаціями, фінансовою орендою.
У рядку 140 «Сплачені податки на прибуток» наводять суму, що сплачена грішми в погашення заборгованості за податок на прибуток.
Показник рядка 420 «Вплив зміни валютних курсів на залишок коштів» дорівнює показнику з рядка 040 «Збиток (прибуток) від нереалізаційних курсових різниць» Звіту про рух грошових коштів.
Звіт про власний капітал (ф. № 4) містить інформацію про види власного капіталу й причини його змін. Зміни капіталу в Звіті можуть відображатися внаслідок однієї причини за одним видом капіталу як зменшення, а за другим — як збільшення. Наприклад, відрахування прибутку до резервного капіталу й на збільшення статутного капіталу мають відобразитися збільшенням статутного капіталу, збільшенням резервного капіталу та зменшенням (заповнювати у дужках) нерозподіленого прибутку.
Є зміни, які в цьому Звіті стосуються лише одного виду капіталу, наприклад, таке витрачання прибутку, як нарахування дивідендів, слід показати тільки зменшенням нерозподіленого прибутку.
Залишок на початок року власного капіталу за його видами (рядок 010) визначають за показниками на кінець року Звіту про власний капітал за попередній рік. Дані про зміни власного капіталу на початок звітного року внаслідок зміни облікової політики, виправлення помилок, виявлених у звітному році за попередні роки тощо, наводять у рядках 020, 030 і 040 з наступним визначенням скоригованого сальдо власного капіталу на початок звітного року у рядку 050.
Показник чистого прибутку (збитку) за звітний рік (рядок 130) відповідатиме такому самому показнику в Звіті про фінансові результати (рядки 220 або 225) і може також бути одержаний (для перевірки) з оборотів на субрахунках 441 і 442 у кореспонденції з рахунком 79.
Вартість безоплатно отриманих активів, яка впливає на збільшення іншого додаткового капіталу (рядок 270 графи 6), визначають шляхом аналізу записів на субрахунку 424 у кореспонденції з рахунками 10 «Основні засоби», 11 «Інші необоротні матеріальні активи», 12 «Нематеріальні активи», 15 «Капітальні інвестиції». Зменшення іншого додаткового капіталу щодо безоплатно одержаних необоротних активів має бути відображено (у рядку 280 графи 6 у дужках) в сумі нарахованої амортизації їх вартості, поточного податку на прибуток від вартості безоплатно одержаних необоротних активів.
Затверджені Примітки до річної фінансової звітності (форма № 5) єобов’язкові для подання всіма підприємствами і організаціями, крім тих, що подають річну фінансову звітність у складі тільки Балансу (форма № 1-м) і Звіту про фінансові результати (форма № 2-м).
Під час формування Приміток до річної фінансової звітності слід керуватися вимогами наказу Міністерства фінансів України від 29.11.2000 р. № 302 (у редакції наказу від 28.10.2003 р. № 602). Даним наказом передбачено, що підприємства, для яких обов’язкова вимога — оприлюднення річної фінансової звітності, крім інформації, наведеної у формі № 5, мусить бути наведено всю іншу інформацію, розкриття якої передбачається Положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, а саме:
— облікова політика акціонерного товариства;
— оцінка подій, що відбулися після дати балансу;
— порядок розрахунку резерву сумнівних боргів;
— призначення та умови використання кожного елемента власного капіталу (крім статутного капіталу);
— кількість випущених акцій;
— номінальна вартість акції;
— перелік засновників і кількість акцій, якими вони володіють;
— кількість акцій, які перебувають у власності членів виконавчого органу;
— перелік осіб, частки яких у статутному фонді перевищують 5 % тощо.
Тобто слід звертатися до вимог ПБО та, крім Приміток за формою № 5, формувати додаткові примітки у довільній формі — це можуть бути текстова або таблична форми; примітки можуть містити рисунки, графіки, діаграми тощо.
Показники Приміток до фінансової звітності мусять відповідати даним бухгалтерського обліку та бути співставними з іншими формами звітності.
Міністерством Фінансів України розроблено Методичні рекомендації з перевірки порівнянності показників річної фінансової звітності, що сприятиме якісному її складанню (лист Мінфіну від 31.12.2003 р. № 31-04200-20-5/8622).
Як показують листи й звернення, незважаючи на єдині методичні підходи до формування показників фінансової звітності, у підприємств різних галузей, різних за розміром та організаційно-правовими формами, виникають проблемні питання. І це підтверджує правильність визначених стратегічних напрямків подальшого розвитку методики бухгалтерського обліку та фінансової звітності, що полягає в координації дій органів державної влади щодо визначення облікової політики, організації та методики бухгалтерського обліку. Необхідна також координація співпраці виконавчих органів влади із громадськими організаціями, які об’єднують фахівців з бухгалтерського обліку, аудиту, фінансів щодо розробки, пропагування й розповсюдження методичних рекомендацій з застосування ПБО та з питань підготовки кадрів і підвищення кваліфікації фінансово-облікових працівників підприємств.
Список використаної літератури:
1. Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.99 р. № 996-XIV (зі змінами і доповненнями, внесеними Законами України від 11.05.2000 р. № 1707-III, від 08.06.2000 р. № 1807-III, від 22.06.2000 р. № 1829-III).
2. Постанова Кабінету Міністрів України від 28.02.2000 р. № 419 «Про затвердження Порядку подання фінансової звітності» (зі змінами й доповненнями).
3. Положення (стандарти) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», 2 «Баланс», 3 «Звіт про фінансові результати», 4 «Звіт про рух грошових коштів», 5 «Звіт про власний капітал», 25 «Фінансовий звіт суб'єкта малого підприємництва», Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах», 20 «Консолідована фінансова звітність».
4. Наказ Міністерства фінансів України від 29.11.2000 р. № 302 «Про Примітки до річної фінансової звітності» (зі змінами й доповненнями).
5. Міністерство Фінансів України. Лист від 30.06.2004 р. № 31-04200-10-5/9577. Раді підприємців України.
6. Методичні рекомендації по складанню річної звітності підприємств АПК / За ред. В.М. Жука, К.П. Дудки / Міністерство аграрної політики України, Державний комітет статистики України, Інститут аграрної економіки УААН, Федерація аудиторів, бухгалтерів і фінансистів АПК України. — Київ.: ІАЕ, 2004. — 263 с.
7. Фінансова звітність за національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку. Практичний посібник / Федерація професійних бухгалтерів і аудиторів України. — К.: Лібра, 1999. — 336 с.
8. Чижевська Л.В., Пархоменко В.М., Кривоший М.М. Звітність підприємства: Навчальний посібник для студентів вищих навчальних закладів спеціальності 7.050106 »Облік і аудит». За ред.проф. Ф.Ф. Бутинця. –—Житомир: ЖІТІ, 2003. — 436 с.
!!! Від редакції. Звертаємо увагу читачів на те, що детально порядок формування кожної статті річної фінансової звітності, їх зв’язок із даними бухгалтерського обліку та іншими формами звітності розкрито у Методичних рекомендаціях зі складання оновленої річної бухгалтерської звітності підприємствами АПК за 2004 рік. Там ви знайдете також Методичні рекомендації з перевірки порівнянності показників фінансової звітності підприємств, які надаються Міністерством фінансів України.