І.В. Замула,

викладач

кафедри аналізу і статистики

Житомирського державного

технологічного університету

 

 

&        Ключевые вопросы, которые рассматриваются:

·              Особенности бухгалтерского учета и внутрихозяйственного контроля операций по охране окружающей среды в сельскохозяйственных предприятиях.

·              Практические рекомендации по усовершенствованию учета и контроля природоохранной деятельности.

&         Key issues that are examined:

·              The peculiarities of accounting and internal business control for environmental transactions at the agricultural enterprises have been disclosed.

·              Practical recommendations on improvement of accounting and control of environmental activity are developed.

 

Взаємодія суспільства та природи на сучасному етапі має всі ознаки антропогенного екоциду — людьми руйнуються необхідні умови життєдіяльності та навіть власного існування.

«Давайте подивимось на світові проблеми навколишнього середовища до початку 70-х років, — пишуть Ю. Чибала та М. Кедзор. До того часу люди не турбувались про навколишнє середовище, тому що вони не знали про забруднення. Вони не знали, тому що це не досліджувалося. Слід зауважити, що відсутність вимірювання призведе до ігнорування проблем. Як кажуть багато авторів, бухгалтерський облік — це процес вимірювання. Облік — це основа для всіх інших економічних рішень у підприємстві. Неможливо прийняти рішення без виміру і збору інформації» [1, c. 105-106]. Тобто для зменшення негативного впливу людини на навколишнє середовище необхідно в першу чергу виміряти (відобразити в бухгалтерському обліку) зазначений вплив.

Екологічна проблема в аграрному секторі пов’язана насамперед з деградацією ґрунтового покриву від різноманітного зовнішнього впливу. За образним висловом проф. В.І. Вернадського, ґрунт є основою організації біосфери. Земля (ґрунт) є також основою сільськогосподарського виробництва. При будь-якій екологічній ситуації забруднюється ґрунт. Внаслідок його забруднення відбувається і поступове зараження людського організму через споживання продуктів рослинництва і тваринництва.

Пошук оптимального шляху вирішення дилеми «економіка-екологія» на сьогодні визначає не тільки темпи технічного прогресу, але й сферу існування майбутніх поколінь. З цієї точки зору значущою умовою при організації системи бухгалтерського обліку підприємства є формування обліку операцій з охорони навколишнього середовища.

На думку Д. Добії, починаючи з 2000 р., замість теорії господарської одиниці та теорії власності майбутнє бухгалтерського обліку вбачається у розвитку таких напрямів як інтелектуальний, соціальний облік (який включає екологічний облік — прим. автора) і облік людських ресурсів [2].

Отже, розвиток економіки супроводжується погіршенням екологічної ситуації, а суспільство вимагає зменшення негативного впливу господарської діяльності підприємств на навколишнє середовище. Внаслідок цього в бухгалтерському обліку підприємств повинні відображатися операції зі здійснення природоохоронної діяльності — операції з охорони навколишнього середовища.

Аграрний сектор економіки досить вразливий з точки зору екологічної безпеки. Тому нагально постає проблема розробки методики обліку та контролю операцій з охорони навколишнього середовища для сільськогосподарських підприємств.

Питанням обліку таких операцій приділяли увагу І.В. Бешуля, проф. С.М. Бичкова, М.Ю. Єгоров, А. Ляпіна, Л.І. Максимів, Г. Мкртчан, І. Блам, В.А. Терехова, О.І. Васильчук, В.З. Папінко, О.Д. Токбаєва та інші, але їхні роботи були присвячені обліку природоохоронної діяльності промислових підприємств.

Мета дослідження в даній публікації — обґрунтування теоретичних питань і розробка практичних рекомендацій з удосконалення бухгалтерського обліку і контролю операцій з охорони навколишнього середовища в сільськогосподарських підприємствах.

У літературних джерелах облік операцій з охорони навколишнього середовища називають по-різному. Так, були виявлені  назви: екологічний облік [3, 4, 6, 10], облік природоохоронної діяльності [11, 13], облік охорони навколишнього середовища [7, 12], соціальний облік [8] тощо. У зв’язку з цим необхідно  внести уточнення. Встановлено, що термін «екологія» не передбачає захисту навколишнього середовища шляхом раціонального використання та відновлення природи, тому застосування його у значенні «екологічного обліку» недоцільне. Адже методи обліку при відображенні операцій з охорони навколишнього середовища не змінилися. Тому запропоновано застосувати назву «облік операцій з охорони навколишнього середовища». Синонімом, але вживаним на міжнародному або загальнодержавному рівні, можна вживати  також назву «облік операцій з охорони природи».

Вважаємо найбільш доцільним таке визначення обліку операцій з охорони навколишнього середовища: це система збору, реєстрації та узагальнення інформації про вплив діяльності підприємства на навколишнє середовище. Подібне визначення прийнятне в зв’язку з тим, що облік операцій з охорони навколишнього середовища формується в системі єдиного бухгалтерського обліку.

Запропоновані завдання обліку операцій з охорони навколишнього середовища такі:

— збереження земельних угідь власника від забруднення;

— контроль за рівнем витрат на охорону навколишнього середовища (економія та достатність вкладених засобів на його охорону);

— формування повної достовірної інформації про діяльність сільськогосподарських підприємств з охорони навколишнього середовища;

— визначення впливу операцій з охорони навколишнього середовища на фінансові результати підприємства.

Природоохоронна діяльність підприємства пов’язана зі значними витратами матеріальних і грошових ресурсів, які не приносять прибутку підприємству. Це вимушена діяльність, яка виникає в результаті негативного впливу підприємства на навколишнє середовище.

Вважаємо, що причини, з яких необхідно вести облік операцій з охорони навколишнього середовища наступні:

— у бухгалтерському обліку підприємства повинні відображатися заходи, пов’язані з охороною навколишнього середовища, а також вплив операцій з його охорони на фінансові результати господарювання;

— інвесторам необхідно володіти інформацією про природоохоронні заходи для прийняття рішень щодо інвестування підприємства;

— підприємства  матимуть переваги у конкурентній боротьбі за покупців, якщо зможуть довести, що їхні товари та послуги кращі з екологічної точки зору; це збільшить доходи підприємств.

Інтенсивне сільськогосподарське виробництво передбачає застосування добрив, які за неправильного використання можуть негативно впливати на навколишнє середовище. Сільськогосподарські підприємства зобов’язані здійснювати заходи щодо зменшення зазначеного впливу. Це викликає необхідність здійснення операцій, пов’язаних з охороною навколишнього середовища, які підлягають відображенню в бухгалтерському обліку підприємства.

На основі аналізу літературних джерел виявлено об’єкти бухгалтерського обліку, які потребують розробки окремої методики обліку в зв’язку з тим, що вони можуть негативно впливати на навколишнє середовище (до складу таких об’єктів віднесено добрива). З цією метою всі операції з охорони навколишнього середовища поділено на три види, а саме операції, що відображають:

— діяльність підприємства з запобігань забрудненню. Пропонуємо облік добрив із застосуванням бланків суворого обліку — Картки складського обліку добрив;

— вплив діяльності підприємства на навколишнє середовище. Інформацію про забруднення чи не забруднення земельних ресурсів зацікавлені компетентні особи можуть отримати з Карток обліку земельних ділянок (полів);

— діяльність підприємства з усунення забруднень. При забруднені земельних угідь підприємства зобов’язані відшкодувати вартість шкоди, завданої навколишньому середовищу, а також очистити угіддя від забруднень. При цьому, якщо забруднення земельних угідь відбулося з вини підприємства, витрати на очищення здійснюються за рахунок його прибутку. Якщо забруднення відбулося не з вини підприємства, то витрати здійснюються за рахунок цільового фінансування.

Систематизація різних точок зору дослідників дає можливість встановити, що витрати на охорону навколишнього середовища — це витрати,, які виникають внаслідок негативного впливу діяльності підприємства на навколишнє середовище і спрямовані на зменшення зазначеного впливу та  пов’язані зі здійсненням таких заходів.

До зобов’язань, які виникають внаслідок забруднення навколишнього середовища, включаються можливі санкції, пов’язані з порушенням природоохоронного та земельного законодавства.

Згідно з чинним законодавством, відповідальність за порушення природоохоронного законодавства покладається як на посадових осіб, так і на підприємство як юридичну особу. Якщо відповідальність за забруднення земель покладена на керівника підприємства особисто, то таке зобов’язання не визнається зобов’язанням сільськогосподарського підприємства.

Сільськогосподарські підприємства, які забруднюють земельні угіддя, зобов’язані відшкодувати вартість збитків, завданих навколишньому середовищу. Розмір шкоди, заподіяної навколишньому середовищу, визначається в ході екологічної експертизи.

Для відображення в бухгалтерському обліку сільськогосподарських підприємств шкода, заподіяна забрудненням земель, яка підлягає відшкодуванню, повинна бути оцінена в грошовому вимірнику. Пропонуємо розмір шкоди, завданої земельним угіддям, визначати шляхом множення вартості забруднених земель на відсоток втрати сільськогосподарськими землями первісної якості (родючості, відповідності показників забрудненості земель гранично допустимим концентраціям тощо). Останній показник визначається за допомогою лабораторного аналізу ґрунту.

Законодавством України передбачено економічне стимулювання підприємств за раціональне використання та охорону земель. Надходження коштів у рахунок економічного стимулювання пропонуємо віднести до доходів сільськогосподарського підприємства, пов’язаних з охороною навколишнього середовища.

Користувачі фінансової звітності підприємства потребують інформації про його природоохоронну діяльність. Так, за свідченням М.Р. Мэтьюс, М.Х.Б. Перера, «щоб дозволити підприємству існувати, суспільство повинне знати, що суспільна вигода від такого виробництва перевищує суспільні витрати (або завдані збитки)» [8]. До того ж, «приховане забруднення — це погано не лише для суспільства, але й з точки зору інвесторів, тому що зазначене позначиться на майбутніх доходах підприємства» [1, с. 111].

Тому вважаємо, що доходи й витрати, пов’язані з охороною навколишнього середовища, необхідно відображати у фінансовій звітності сільськогосподарських підприємств. Пропонується розкривати зазначену інформацію в рядку 485 «Охорона навколишнього середовища» п’ятого розділу Приміток до річної фінансової звітності.

Контроль операцій з охорони навколишнього середовища

 У зв’язку з тим, що теорія і організація системи внутрішньогосподарського контролю сільськогосподарських підприємств у частині обліку добрив є недостатньо дослідженою та обґрунтованою, розробимо методику здійснення внутрішньогосподарського контролю операцій з добривами з урахуванням можливості їх негативного впливу на навколишнє середовище.

Для встановлення методики внутрішньогосподарського контролю операцій з добривами визначимо завдання такого контролю:

— перевірка наявності договорів постачання та їх реєстрації у відповідних журналах;

— вивчення законності, своєчасності та повноти оприбуткування добрив;

— перевірка стану збереження добрив на складах;

— вивчення способу оцінки добрив при надходженні та вибутті, системи організації обліку, одиниці бухгалтерського обліку, способу обліку добрив і відповідності положенням наказу про облікову політику підприємства;

— вивчення порядку відпуску добрив зі складів у виробництво та на інші потреби;

— перевірка правильності проведення інвентаризації добрив і відображення її результатів у обліку;

— оцінка стану синтетичного й аналітичного обліку добрив правильності відображення господарських операцій в первинних документах, облікових регістрах і звітності;

— перевірка правильності проведення інвентаризації;

— надання пропозицій з усунення виявлених недоліків;

— збір, обробка та передача інформації про стан об’єктів контролю добрив власникам підприємства та управлінському персоналу.

Відповідно до поставлених завдань внутрішньогосподарського контролю пропонуємо об’єкти контролю операцій з добривами згрупувати наступним чином (рис. 1).

 

Рис. 1. Об’єкти внутрішньогосподарського контролю операцій з добривами

Для раціоналізації проведення внутрішньогосподарського контролю необхідно розробити робочі документи внутрішньогосподарського контролера, що використовуються при перевірці операцій з добривами в сільськогосподарських підприємствах.

З метою поліпшення організації та здійснення внутрішньогосподарського контролю в середніх і великих сільськогосподарських підприємствах запропоновано, з урахуванням принципів, які забезпечують ефективність внутрішньогосподарського контролю, розробити «Положення з організації внутрішньогосподарського контролю у сільськогосподарських підприємствах». Зазначене положення може включати наступні розділи: І «Загальні положення», ІІ «Організація служби внутрішньогосподарського контролю», ІІІ «Методика проведення внутрішньогосподарського контролю», IV «Оформлення результатів контролю». Також запропоновано розробити посадові інструкції внутрішньогосподарських контролерів.

Отже, проблеми охорони навколишнього середовища актуальні для аграрного сектора. Регулювати негативний вплив діяльності підприємства на земельні угіддя можна з допомогою дієвої системи бухгалтерського обліку і внутрішньогосподарського контролю операцій з охорони навколишнього середовища. Вдосконалена система бухгалтерського обліку передбачає поділ всіх операцій, що здійснюються у підприємстві, на певні види з метою посилення контролю за забрудненням земель. Запропонована система внутрішньогосподарського контролю дозволить зменшити вплив діяльності сільськогосподарського підприємства на навколишнє середовище.

Подальших досліджень потребує нормативне регулювання внутрішньогосподарського контролю у сільськогосподарських підприємствах.

 

Список використаної літератури:

1.       Czubala J., Kedzior M. Environmental reporting and accounting as a feedback between the society and general accounting theory // General Accounting Theory, Cracow, 2004. — P. 105-119.

2.       Dobija D. Intellectual product. A challenge for Accountants and a New Age of Accounting. Knowledge cafe for intellectual product and intellectual capital. — Warsaw, Hera, 2001. — 428 p.

3.       Бешуля И.В. Направление стандартизации экологического учёта // Регіональні перспективи. — 2001. — №2-3 (15-16). — С. 161-163.

4.       Бычкова С.М., Егоров М.Ю. Роль и значение экологического учета и аудита в рыночной экономике // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий. — 2001. — № 9. — С. 20-22.

5.       Ляпина А. Комплексный эколого-экономический учет: теория и вопросы практической реализации // Вопросы статистики. — 1998. — № 8. — C.10-13.

6.       Максимів Л.І. Формування екологічного обліку та аудиту // Науковий вісник. — Львів, 1999. — Вип. 9.3 — С. 97-102.

7.       Мкртчян Г., Блам И. Устойчивое развитие и учет в области охраны окружающей среды (зарубежный опыт) // Вопросы статистики. — 1997. — № 12. — С. 3.

8.       Мэтьюс М.Р., Перера М.Х.Б. Теория бухгалтерского учета: Учебник / Пер. с англ. Под ред. Я.В. Соколова, И.А. Смирновой. — М.: Аудит, ЮНИТИ, 1999ю –— 663 с.

9.       Петрик О. Проблеми розвитку та здійснення екологічного аудиту в Україні // Вісник податкової служби України. — 2004. — № 16. — С. 61-64.

10.   Радемахер В., Штамер К. Прощание с идеей измерения благосостояния (Стоимостная оценка показателей в интегрированном экологическом учете) // Вопросы статистики. — 1997. — № 6. — С. 3.

11.   Терехова В.А., Васильчук О.И., Петрова А.Ю. Учет затрат на природоохранную деятельность // Экологические проблемы современности. Сборник научных статей научно-практического семинара. — Тольятти: 1997. — С. 45.

12.   Токбаева О.Д. Об учете текущих затрат на охрану окружающей среды // Бухгалтерский учет. — 1983. — № 1. — С.23-26.

13.   Экологический аудит. Концептуальные и организационно-правовые основы. — М.: «Экзамен», 2000. — 768 с.