УДК 657.356:658.787

Ю.В. ГОНЧАРОВ, д.е.н, проф.,

кафедра обліку, аналізу і аудиту

Кременчуцький національний університет ім. М. Остроградського

 

І.В. КРАВЧЕНКО, студентка

Кременчуцький національний університет ім. М. Остроградського

 

ОЦІНКА ВИРОБНИЧИХ ЗАПАСІВ: ВІТЧИЗНЯНИЙ ТА ЗАРУБІЖНИЙ ДОСВІД

 

Питання, які розглядаються:

·      Розглянуто застосування методів оцінки вибуття виробничих запасів в сучасних умовах та здійснено аналіз положень нормативно-правових актів Росії та України щодо обліку запасів.

Ключові слова: виробничі запаси, методи оцінки запасів, нормативно-правове регулювання обліку запасів.

 

Вопросы, которые рассматриваются:

·      Рассмотрено применение методов оценки выбытия производственных запасов в современных условиях и осуществлен анализ положений нормативно-правовых актов России и Украины относительно учета запасов.

Ключевые слова: производственные запасы, методы оценки запасов, нормативно-правовое регулирование учета запасов.

 

Issues that are examined:

·      Examined an application of methods of valuation disposal of inventories under present-day conditions. An analysis of the main principles of the regulatory and legal framework in Russia and Ukraine for the accounting for inventories was accomplished.

Keywords: inventories, methods of valuation of inventories, legal regulation of accounting of inventories.

 

Постановка проблеми. Вирішення проблеми ефективного розвитку та зростання виробничого потенціалу підприємств в умовах фінансової кризи вимагає формування якісно нової системи управління виробничими запасами, в якій головну роль відіграє система їх ідентифікації як об’єктів обліку та методів оцінки.

Методи оцінки виробничих запасів підприємства напряму пов’язані з ефективністю процесів управління. Адже, як зазначають Н.Л. Скоробогата та В.Ф. Шпак "обраний підприємством метод оцінки вибуття запасів є елементом облікової політики підприємства" [9, c.167]. Саме тому, при формуванні облікової політики підприємства значну увагу необхідно приділяти оцінці.

 Найбільш вагоме значення має оцінка виробничих запасів при їх списанні, оскільки, як зазначає Г.С. Суков, "… саме тут виникають проблемні питання, пов’язані з вибором найбільш оптимального методу, варіанту впливу на вартість продукції, що виготовляється, ціну готових виробів, попит споживачів і розмір прибутку, одержаного від реалізації, корегуванням економічного ефекту діяльності у звітах для інвесторів" [8].

Аналіз останніх досліджень і публікацій. Питання обліку запасів знайшли своє відображення в роботах таких вітчизняних науковців: Ф.Ф. Бутинця [2], М.О. Виноградової, Г.В. Комлача [3], С.Ф. Голова, В.М. Костюченка [4], О.В. Іващенка, Ю.Є. Студенікіна [5], Л.І. Марущака [6], О.В. Чумак [7]. Ґрунтовно проблеми вибору методів оцінки матеріальних запасів розглядаються Б. Нідлзом, Х. Андерсеном та Д. Колдуеллом. Однак, враховуючи кризові тенденції розвитку світової і національної економіки необхідно визначити склад і місце запасів в структурі об’єктів обліку підприємств та проаналізувати методи оцінки запасів на потреби різних груп користувачів.

Мета дослідження. В даній статті прагнемо розглянути застосування методів оцінки вибуття виробничих запасів в сучасних умовах та здійснити аналіз положень нормативно-правових актів Росії та України щодо обліку запасів, порівнявши їх з відповідними положеннями міжнародних стандартів бухгалтерського обліку.

Виклад основного матеріалу. Особливість сучасного стану обліку запасів у підприємствах України полягає у тому, що в П(С)БО 9 "Запаси" та Методичних рекомендаціях з бухгалтерського обліку запасів, затверджених наказом Мінфіну від 10.01.2007 року № 2, наведено лише загальні положення щодо оцінки цих об’єктів. Проте, у зв’язку із частими інфляційними стрибками ціни на виробничі запаси постійно змінюються, тому проблема їх оцінки набуває особливої актуальності. Ціни на матеріали можуть суттєво змінюватись протягом одного звітного періоду.

Великі підприємства оперують, як правило, значною кількістю запасів, тому визначення послідовності  їх використання у процесі виробництва без певної методики є досить складним.

Г.С. Суков відзначає "Часто виникають такі ситуації, коли рух вартості виробничих запасів в процесі їх обігу може як співпадати, так і не співпадати з фізичним рухом матеріалів, які придбаваються з метою  використання їх у виробництві. Це пов’язане з тим, що бухгалтерський облік на підприємствах повинен вестися у відповідності з припущенням, що у виробництво першими відпускаються зі складу ті виробничі запаси, які першими надійшли, що пояснюється передусім їх фізичним та моральним старінням, однак це не завжди так, оскільки підприємства можуть використовувати інші припущення" [8].

Таким чином, розподіл вартості між використаними запасами та тими, що залишилися на балансі підприємства на кінець звітного періоду - основна проблема, пов’язана з обліком запасів.

З цього приводу, О.В.Чумак [7] серед проблем обліку запасів наголошує на проблемі формування первісної вартості запасів і відображення її на рахунках бухгалтерського обліку, обліку витрат по зберіганню запасів та вибору методу оцінки вибуття запасів.

Окрім вказаних невирішеною, на нашу думку, залишається проблема вибору методу оцінки вибуття запасів. Адже до 2005 року в бухгалтерському обліку України використовувалося шість методів оцінки вибуття запасів, а на даний момент - п’ять. Також залишається не вирішеним питання ефективності їх використання в бухгалтерському обліку.

Оцінка запасів є важливою передумовою організації обліку запасів, адже вона впливає на точність фінансових результатів підприємства. В Україні та в Росії, як і в більшості інших країн світу, запаси оцінюють за фактичними витратами на їх придбання на момент отримання або використання запасів під час виробництва. У зарубіжній практиці до собівартості запасів не включають витрати, які не будуть відшкодовані покупцями [3].

Сьогодні в умовах необхідності забезпечення ефективного функціонування суб’єктів господарювання, для досягнення ними найточніших і найкращих фінансових результатів вибір методів оцінки списання виробничих запасів є важливою передумовою організації обліку даних об’єктів. Важливість правильного вибору методів оцінки списання виробничих запасів зумовлюється ще й тим, що цей вид витрат безпосередньо пов’язано з розрахунками собівартості продукції. Отже, фактично оцінювання виробничих запасів є основою для визначення собівартості та ціни виробленої продукції.

Згідно з П(С)БО №9 "Запаси" на сьогоднішній день в Україні можуть використовуватися п’ять методів оцінки списання виробничих запасів: ідентифікованої собівартості відповідної одиниці запасів; середньозваженої собівартості; собівартості перших за часом надходження запасів (ФІФО); нормативних затрат; ціни продажу [1].

Вибір методу оцінки залежить від мети, яку ставить перед собою підприємство, тобто якщо запаси залишаються для власних потреб (у тому числі і для виробництва), зазвичай застосовується оцінка за собівартістю, а якщо на продаж, то - ринкова. Ринкова вартість застосовується і в інших випадках, наприклад, при залученні інвестицій, коли необхідно підняти вартість активів. Така практика поширена в економічно розвинутих державах, Україна ж не має достатнього досвіду ефективного застосування ринкової вартості щодо активів підприємств, які виставляються на продаж на аукціонах.

Вважаємо, що оцінка запасів залежить від їх подальшого використання: від утримання для власних потреб чи для реалізації на сторону. Проте, у будь-якому випадку оцінка запасів значно впливає на формування фінансового результату  вкінці звітного періоду, особливо це стосується оцінки у випадку вибуття запасів.

Враховуючи той факт, що всі підприємства активно інтегруються в систему міжнародних економічних відносин доцільно розглянути підходи до оцінки вибуття виробничих запасів як в Україні, так і в Росії, а також проаналізувати відповідні принципи оцінки запасів, що наведені в міжнародних стандартах бухгалтерського обліку. Проведемо порівняння методів оцінки вибуття запасів, зазначених в П(С)БО 9, МСБО 2 та ПБО 05/01 (Росія) (табл. 1).

Таблиця 1

Порівняльна характеристика відмінностей положень з обліку запасів

 

Джерело: складено авторами за даними [3].

 

Зазначимо, що в Україні облік запасів здебільшого побудований на схожих принципах із тими, що викладені в МСБО 2 "Запаси". У Росії підходи до оцінки та обліку виробничих запасів дещо інші. Розглянемо декілька з них. Так, на відміну від України, в Росії використовується чотири методи визначення собівартості запасів: за собівартістю кожної одиниці; за середньою собівартістю; за собівартістю перших за часом придбання матеріально – виробничих запасів (метод ФІФО) та за собівартістю останніх за часом придбання (метод ЛІФО). Використання методу ЛІФО під час оцінювання запасів є невід’ємною відмінністю в обліку запасів в Україні і Росії [4].

Оцінку за методом ЛІФО вилучено з П(С)БО 9 "Запаси". На даний момент цей метод не може використовуватись для здійснення оцінки запасів, за якою вони відображаються у фінансовій звітності України. Можливо його вилучення було поспішним. Адже використання даного методу на практиці забезпечує відображення реальної вартості запасів саме в умовах нестабільності економіки. Даний метод оцінки запасів заснований на використанні в обліку останньої ціни їх придбання за принципом "останній прийшов – перший пішов". На відміну від методу ФІФО (заснованому на принципі "перший прийшов – перший пішов"), метод ЛІФО дозволяє одержати реальну оцінку активів в умовах інфляції та ефективніше управляти вартісною формою руху запасів. Крім того, оцінка вибуття запасів за поточною (ринковою, що склалася на певний момент) вартістю дає змогу підприємству в умовах зростання цін поповнювати свої запаси, не шукаючи додаткових джерел поповнення оборотних коштів [2].

Отже, завдяки тому, що метод ЛІФО за будь-яких коливань цін, тобто незалежно від того, зростають вони чи знижуються, передбачає, що собівартість реалізованих товарів (продукції, робіт) утворять витрати відповідно до рівня цін на момент продажу, цей метод порівняно з іншими покаже менший валовий прибуток у період інфляції і більший - у період дефляції. Відповідно згладжується вплив чинників піднесення і спаду в економіці держави. При постійному зростанні цін застосовування методу ЛІФО дозволяло підприємству заощадити кошти, отримані з виторгу, для придбання наступних партій виробничих запасів.

Відносно ефективності застосування методу ЛІФО Г.С. Суков твердить: "На користь цього методу є важливий аргумент, оскільки для діяльності підприємства потрібна певна норма запасів – витрачені запаси відразу ж мають бути поповнені. Деякі економісти вважають, що найточніше визначити прибуток можна лише за умови збігання поточної собівартості з поточною ціною, незалежно від того, які матеріали витрачено для виготовлення продукції" [8].

Метод ЛІФО за будь-яких коливань цін передбачав, що собівартість реалізованої продукції буде відповідати рівню цін на момент продажу. А оскільки темпи інфляції в Україні суттєво не знизились, цей метод, на нашу думку, в Україні було скасовано дещо передчасно.

Висновки. Отже, мета переведення натурального вимірника виробничих запасів в грошовий визначається інтересами того, хто проводить цю оцінку. Оскільки інтереси користувачів часто змінюються, то періодично відбуваються зміни у виборі методу оцінки запасів. Обраний метод оцінки фіксується у Наказі про облікову політику підприємства.

Також існують відмінності нормативного регулювання обліку запасів України та Росії. Українське законодавство формується без належної адаптації на основі положень міжнародних стандартів, тому засади обліку (в тому числі і оцінки)  запасів схожі на ті, що відображені у міжнародних стандартах бухгалтерського обліку.

Як свідчать проведені дослідження, просте копіювання міжнародних стандартів, без попередньої  їх адаптації та врахування національних особливостей, не завжди відповідає запитам реальних підприємств. З одного боку таке явище - це об’єктивний процес наближення нормативно-правової бази України до міжнародних стандартів, а з іншого боку - українська економіка не в повній мірі має характеристики розвиненої ринкової системи.

Сьогодні можна застосовувати декілька методів оцінки запасів, кожен з яких має свої переваги та недоліки. Дуже важливо обрати той метод, який дозволяє найточніше провести оцінку з урахуванням інтересів власників підприємства та специфіки виробничої діяльності. В бухгалтерському обліку дуже важлива не кількість методів оцінки запасів, а їх безперечно позитивний вплив при прийняття рішень щодо ціноутворення на вироблену продукцію та оцінку фінансових результатів діяльності суб’єкта господарювання.

 

Список використаних джерел

1.  П(С)БО № 9 "Запаси". Бухгалтерський облік. Правове регулювання, стандарти, контроль // Бюлетень законодавства і юридичної практики України. – 2004. - №4. – С. 199 – 206.

2.  Бутинець Ф.Ф. Бухгалтерський фінансовий облік: [Підручник для студентів спеціальності "Облік і аудит" вищих навч. закладів] / Ф.Ф.Бутинець. - Житомир: ПП "Рута", 2002. – 605 с.

3.  Виноградова М.О. Методичні підходи до обліку запасів в Україні і Росії та їх відповідність міжнародним стандартам / М.О.Виноградова, Г.В. Комлач // Вісник Національного університету "Львівська політехніка" Менеджмент та підприємництво в Україні: етапи становлення і проблеми розвитку. - 2007. - № 577. – С. 58-66.

4.  Голов С.Ф. Бухгалтерський облік за міжнародними стандартами: приклади та коментарі: [Практичний посібник] / С.Ф. Голов, В.М. Костюченко. – К.: Лібра, 2001. – 840 с.

5.  Іващенко О.В. Нормування виробничих запасів на підприємстві / О.В. Іващенко, Ю.Є. Студенікіна // Вісник економічної науки України. Науковий журнал. – 2008. - № 1 (13). – С. 43-46.

6.  Марущак Л.І. Економічна сутність виробничих запасів / Л.І.Марущак // Вісник Національного університету "Львівська політехніка" Менеджмент та підприємництво в Україні: етапи становлення і проблеми розвитку. – 2007. - № 577. – С. 225-230.

7.  Чумак О.В. О проблеме учета и контроля запасов промышленного предприятия / О.В. Чумак // Логистика проблемы и решения международный научно-практический журнал. – 2007. - №1. – С. 78-79.

8.  Суков Г.С.Вирішення проблем обліку запасів / Суков Г.С. // Вісник Житомирського державного технологічного університету / Економічні науки. – Житомир: ЖДТУ, 2005. – № 2 (32). – 340 с. - С.187-195.

9.  Скоробогата Н.Л. Бухгалтерський облік за національними стандартами: [посібник]  / Н.Л. Скоробогата, В.Ф. Шпак. - К.: НАУ, 2005. - 422 с.