Л.С. Стецюк,

аспірант ННЦ "Інститут аграрної економки",

помічник аудитора

Щороку на підприємстві проводиться інвентаризація, тому для бухгалтерів це є звичайною та добре відомою справою. Проте, кількість запитань до редакції, які стосуються інвентаризації, не зменшується. Отже, перед складанням річної звітності, не зайвим буде нагадати основні моменти щодо її проведення.

 

Перш за все, необхідно нагадати нормативні документи, які регламентують правові, організаційні та методологічні засади проведення інвентаризації. Основним з них є Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 р. № 996-XIV, зі змінами та доповненнями (далі – Закон № 996). Статтею 10 даного закону передбачено, що для забезпечення достовірності даних, перед складанням фінансової звітності, підприємства зобов’язані проводити інвентаризацію активів та зобов’язань, під час якої перевіряються і документально підтверджуються їх наявність, стан і оцінка.

Наступний документ, який передбачає проведення інвентаризації перед складанням річної звітності є Постанова Кабінету Міністрів України "Про порядок подання фінансової звітності" від 28.02.2000 р. № 419, зі змінами та доповненнями.

Сам процес організації та проведення інвентаризації виписаний в Інструкції по інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів і документів та розрахунків, затвердженій наказом Міністерства фінансів України від 11 серпня 1994 року № 69, зі змінами та доповненнями.

Враховуючи особливості певних галузей, Міністерства і відомства України розробляють свої вказівки по застосуванню даної інструкції. Так, проведення інвентаризації бюджетними установами здійснюється на основі Інструкції з інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів і документів, розрахунків та інших статей балансу, затвердженої наказом Головного управління ДКУ від 30.10.1998 р. № 90 зі змінами та доповненнями (далі – Інструкція ДКУ № 90), а Міністерство аграрної політики розробило Методичні рекомендації з інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів, розрахунків та незавершеного виробництва сільськогосподарських підприємств, наведені листом МінАП від 04.12.2003 р. № 37-27-12/14023 (далі – Рекомендації МінАП).

При проведенні інвентаризації каси слід керуватись також нормами Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року N 637 зі змінами та доповненнями.

Оформляються результати інвентаризації інвентаризаційними описами, які затверджені Постановою Держкомстату СРСР від 28.12.1989 р. № 241 “Про затвердження форм первинної облікової документації для підприємств та організацій”, але використання цих бланків не є обов’язковим. Підприємства можуть розробляти та використовувати власні бланки, але при цьому необхідно дотримуватись умов передбачених ст. 9 Закону № 996 (первинні документи повинні мати обов'язкові реквізити: назву документа; дату і місце складання; назву підприємства; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис особи, яка брала участь у здійсненні господарської операції.).

При врегулюванні інвентаризаційних різниць потрібно керуватись :

1. Порядком визначення розміру збитків від розкрадання, нестачі, знищення (псування) матеріальних цінностей, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 22.01.1996 р. № 116 зі змінами та доповненнями (далі – Порядок № 116);

2. Законом України “Про визначення розміру збитків, завданих підприємству, установі, організації розкраданням, знищенням (псуванням), нестачею або втратою дорогоцінних каменів та валютних цінностей ” від 06.06.1995 р. № 217/95-ВР зі змінами та доповненнями (далі – Закон № 217);

3. Положенням про інвентаризацію майна державних підприємств, що приватизуються, а також майна державних підприємств та організацій, яке передається в оренду, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 02.03.1993 р. № 158 зі змінами та доповненнями (при передачі майна державного підприємства в оренду, приватизації майна державного підприємства чи перетворенні державного підприємства в акціонерне товариство).

Річну інвентаризацію (перед складанням річної бухгалтерської звітності) починають проводити не раніше 1 жовтня звітного року.

Для проведення інвентаризаційної роботи на підприємствах наказом (розпорядженням) керівника створюються постійно діючі інвентаризаційні комісії у складі керівників структурних підрозділів, головного бухгалтера, які очолюються керівником підприємства або його заступником. Наказ про створення інвентаризаційної комісії найкраще складати на початку року, а про проведення інвентаризації - безпосередньо перед її початком.

До початку проведення інвентаризації на підприємстві необхідно:

·         вивести залишки цінностей на день інвентаризації;

·         матеріально-відповідальним особам всі видаткові та прибуткові документи  здати в бухгалтерію, а всі цінності, що надійшли, - оприбуткувати, а ті, що вибули, - списати, про що вони повинні дати комісії розписку (зразок розписки подано нижче);

·         опломбувати місця зберігання, що мають окремі входи та виходи.

Проводити інвентаризацію необхідно у присутності всіх членів інвентаризаційної комісії, інакше вона можу бути визнана не дійсною.

Відповідальність за організацію інвентаризації несе керівник підприємства, який повинен створити необхідні умови для її проведення у стислі строки, визначити об'єкти, кількість і строки проведення інвентаризації (рекомендовані строки проведення наведені у Інструкції ДКУ № 90 та Методичних рекомендаціях МінАП).

Інвентаризації підлягають основні засоби, нематеріальні активи, товарно-матеріальні цінності, кошти, цінні папери, незавершене виробництво, розрахунки, резерви, які обліковуються на балансі підприємства, а також майно і матеріальні цінності, що не належать підприємству, та облік яких ведеться на позабалансових рахунках. На об’єкти, які здано в оренду, інвентаризаційна комісія зобов’язана отримати один примірник акту інвентаризації від орендаря. Для підтвердження сум дебіторської заборгованості з підприємствами-дебіторами необхідно провести звірку взаємних розрахунків. Суми за розрахунками з установами банків, фінансовими і податковими органами обов’язково повинні бути погоджені ними.

Інвентаризаційні описи та акт інвентаризаційної комісії повинні бути розглянуті та затверджені керівником підприємства у п’ятиденний термін.

Бажаним завершенням інвентаризації є повна відповідність даних інвентаризації даним бухгалтерського обліку. Але на практиці не рідко виникають інвентаризаційні різниці.

Принципове значення для їх врегулювання мають причини виникнення нестач та втрат, які можуть утворитися в результаті:

-          пересортиці товарно-матеріальних цінностей;

-          зловживань матеріально-відповідальних осіб;

-          природного убутку.

Взаємний залік нестач і надлишків внаслідок пересортиці може бути здійснений тільки щодо товарно-матеріальних цінностей однакового найменування і в тотожній кількості за умови, що лишки і нестачі утворились за один і той же період, що перевіряється, та однієї і тієї ж особи, яка перевіряється. Цінності, що входять до складу однієї групи, фактично схожі за зовнішнім виглядом або упаковані в однакову тару, мають однакові характерні для них основні відмінні ознаки, схожі за своїми фізичними характеристиками, мають однакову країну походження та виробника.

При виявленні нестач та втрат, що сталися з вини матеріально-відповідальної особи, з якою було складено договір про повну матеріальну відповідальність, такі втрати визнаються як втрати за рахунок матеріально-відповідальної особи. Проте, варто пам’ятати, що матеріально-відповідальна особа, якій підприємство висуває претензії з приводу нестачі активів, визнається винною після самостійного визнання своєї провини або за рішенням суду.

Винна особа зобов’язана відшкодувати підприємства завдані збитки пов’язані з нестачею і псуванням матеріальних цінностей. При цьому розмір збитків визначають згідно з п. 2 Порядку № 116.

Рз = [(Бв - А) х Іінф. + ПДВ + Азб] х 2,

де Рз - розмір збитків (у гривнях);

Бв - балансова вартість на момент встановлення факту розкрадання, нестачі, знищення (псування) матеріальних  цінностей (у гривнях);

А - амортизаційні відрахування (у гривнях);

Іінф - загальний індекс інфляції, який розраховується на підставі щомісячно визначених Мінстатом індексів інфляції;

ПДВ - розмір податку на добавлену вартість (у гривнях);

Азб - розмір акцизного збору (у гривнях).

При нестачі деяких видів матеріальних цінностей розрахунок розміру збитків проводять із застосуванням певних коефіцієнтів, які визначені у Порядку № 116 та Законі № 217.

Якщо при інвентаризації запасів виявлено нестачу за рахунок природних втрат, то при списанні такої нестачі слід керуватись затвердженими нормами природного убутку та втрат (детальніше про норми природних втрат ви можете прочитати в журналі “Облік і фінанси АПК” № 9-10/2005).

При застосуванні норми природних втрат слід пам’ятати, що вони обов'язково повинні бути затверджені підприємством і можуть застосовуються лише в разі виявлення фактичних нестач. За відсутності затверджених норм на підприємстві втрата розглядається як понаднормова нестача. Понаднормові нестачі відшкодовують особи, що їх вчинили. За відсутності винуватців понаднормові нестачі списуються керівником підприємства після детального розслідування причин, які призвели до нестачі, за рахунок прибутку, який залишається у розпорядженні підприємства.

Всі інвентаризаційні різниці бухгалтер зобов’язаний відобразити в обліку. При цьому результати інвентаризації відображаються в обліку в тому місяці, у якому вона закінчена, але не пізніше грудня звітного року.

Відображення в обліку лишків.

Надлишки необоротних активів (основних засобів, нематеріальних активів тощо) відображають на рахунку 424 “Безоплатно одержані активи”. В міру нарахування на них амортизації відображають доходи від іншої звичайної діяльності, для обліку яких передбачено субрахунок 746 «Інші доходи від звичайної діяльності» (Дт 424 - Кт 746).

Надлишки оборотних активів списують на дохід від операційної діяльності, що обліковуються на субрахунку 719 «Інші доходи від операційної діяльності» (табл. 1).

Таблиця 1

Відображення лишків, виявлених при інвентаризації, в бухгалтерському та податковому обліку

* Надлишок готівки в касі включають до валового доходу як безповоротну фінансову допомогу (п. п. 4.1.6. Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” від 28.12.1994 № 334)

 

Облік пересортиць.

Взаємний залік надлишків та нестач в наслідок пересортиці допускається лише стосовно ТМЦ однакового найменування і в тотожній кількості за умови, що надлишки та нестачі утворилися за той самий період, що перевіряється, і в тієї самої матеріально-відповідальної особи, яка перевіряється (п.11.12 Інструкції № 69). Залік сум нестач в межах сум залишків у бухгалтерському обліку відображаються записами:

- щодо сировини та матеріалів – Дт 20 – Кт 20 (за відповідними субрахунками);

- щодо МШП – Дт 22 – Кт 22 (за відповідними субрахунками);

- щодо товарів – Дт 28 – Кт 28 (за відповідними субрахунками).

Якщо при пересортиці вартість нестач більша за вартість лишків, то різницю сплачують винні особи. Коли таких осіб не встановлено, то сумові різниці розглядають як нестачу понад нормами природного убутку та відносять на результати фінансово-господарської діяльності. Якщо все навпаки – вартість лишків перевищує вартість нестач, то на різницю збільшують дані обліку відповідних ТМЦ і результати фінансово-господарської діяльності (табл. 2).

Таблиця 2

Відображення пересортиці, виявленої при інвентаризації, в бухгалтерському та податковому обліку

 

Відображення в обліку нестач.

Нестача основних засобів. Виявивши нестачу, основні засобів списують з матеріально-відповідальної особи за балансовою (залишковою) вартістю та відображають серед інших операційних витрат на субрахунку 947 “Нестачі і втрати від псування цінностей”. У разі коригування податкового кредиту на суму ПДВ роблять проводку Дт 641 ¾ Кт 644 (сторно), а потім Дт 947 ¾ Кт 644. Одночасно суму заподіяної шкоди (залишкова вартість та ПДВ) записують на позабалансовий субрахунок 072 “Невідшкодовані нестачі і втрати від псування цінностей”, де вона обліковується до встановлення винуватця.

Коли встановлено винну особу, суму нестач списують з субрахунку 072. Одночасно показують дебіторську заборгованість по винній особі на субрахунку 375 "Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків" та дохід підприємства на субрахунку 716 “Відшкодування раніше списаних активів” (Дт 375 ¾ Кт 716). Суму, яка підлягає перерахуванню до бюджету (п. 10 Порядку № 116), відображають проводкою : Дт 375 ¾ Кт 642 “Розрахунки за обов’язковими платежами” (табл. 3).

Таблиця 3

Відображення нестачі основних засобів, виявленої при інвентаризації, в бухгалтерському та податковому обліку

*Балансову вартість 2 групи не змінюємо.

**Коригуємо податковий кредит з ПДВ та відображаємо дане коригування в податковій декларації з ПДВ.

***Розраховуємо збитки відповідно до Порядку № 116 за формулою: Рз = [(Бв - А) х Іінф. + ПДВ + Азб] х 2, підставивши значення Рз = [(1400,00 – 600,00) х 100,1% + 280,00 + 0] х 2 = 2161,60 –960,00 = 1201,60 грн.

****Зменшуємо балансову вартість 2 групи основних засобів, зобов’язання з ПДВ не виникають.

 

Нестача готівки. Якщо виникла нестача готівки в касі, тоді необхідно з’ясувати обставини її виникнення та знайти винну особу. Як правило винною особою є касир, з яким обов’язково укладено договір про повну матеріальну відповідальність. Погашення нестачі винною особою відбувається у тому ж самому звітному періоді, у якому її виявлено, а через те, дані операції не матимуть відображення у податковому обліку (табл. 4).

Таблиця 4

Відображення нестачі готівки, виявленої при інвентаризації, в бухгалтерському та податковому обліку

 

Нестача бланків суворої звітності. Якщо виявлено нестачу, знищення (псування) документів суворої звітності з вини матеріально-відповідальної особи, розмір збитків, які повинна відшкодувати винна особа, визначають відповідно до п. 7 Порядку № 116, застосовуючи такі коефіцієнти:

5 - до номінальної вартості, зазначеної на бланках цінних паперів та документів суворого обліку, або до вартості документів суворого обліку, встановленої законодавством;

50 - до вартості придбання (виготовлення) бланків цінних паперів та документів суворого обліку, на яких не зазначена номінальна вартість або вартість яких не встановлена законодавством.

Обліковують бланки суворої звітності за ціною придбання на субрахунку 209 “Інші матеріали” і за обліковою ціною на позабалансовому рахунку 08 “Бланки суворої звітності”.

 

Таблиця 5

Відображення нестачі бланків суворої звітності, виявленої при інвентаризації, в бухгалтерському та податковому обліку

*Вартість бланків, яких не вистачає до валових витрат не включають.

**Суму розраховують з застосуванням коефіцієнта 5, тобто 7,50 х 5 = 37,50 – 0,60 = 36,90.

 

Нестача ТМЦ в межах норм природного убутку. Для початку необхідно нагадати, що списання в межах норм природного убутку здійснюють лише у разі, коли такі норми були затверджені підприємством. Облік нестач в межах норм природного убутку рекомендується вести на рахунку 39 “Витрати майбутніх періодів”. У податковому обліку витрати в межах норм природного убутку не відображаються (табл. 6).

Таблиця 6

Відображення нестач ТМЦ в межах норм природного убутку  в бухгалтерському та податковому обліку

 

Нестача ТМЦ понад норми природного убутку. У бухгалтерському обліку їх списують на субрахунок 947 “Нестачі і втрати від псування цінностей”.

Одночасно із списанням на витрати суми нестачі її необхідно відображати на позабалансовому субрахунку 072 “Невідшкодовані нестачі і витрати від псування цінностей”. При встановлені винної особи сума нестачі списується з субрахунку 072 одночасно з визнанням заборгованості винної особи та виникненням доходу. Сума нестач має значитися на субрахунку 072 не менше строку позовної давності ( звичайно він становить 3 роки) з моменту встановлення факту нестачі.

Таблиця 7

Відображення нестач ТМЦ понад норми природного убутку в бухгалтерському та податковому обліку

*Коригування витрат за п. 5.9. ст. 5 Закону № 334.

**Коригування ПДВ відповідно до ст. 7 Закону № 168.

 

Відшкодування нестач за рахунок винних осіб. Спочатку слід зауважити, що винною особа може вважатися лише у тому разі, якщо вона сама визнала свою вину або за рішенням суду.

При віднесення сум нестач на винних осіб та розрахунку розмірів збитків слід керуватись Порядком № 116 та Законом № 217 (порядок визначення розміру збитків див. вище).

При стягненні сум з винних осіб відповідно до Порядку № 116 та Закону № 217, здійснюється відшкодування збитків, понесених підприємством, а залишок коштів перераховується до Державного бюджету України.

Таблиця 8

Відображення нестач за рахунок винних осіб в бухгалтерському та податковому обліку

*Коригування витрат за п. 5.9. ст. 5 Закону № 334.

**Коригування ПДВ відповідно до ст. 7 Закону № 168.

***Розраховуємо збитки за Порядком № 116 за формулою: Рз = [(Бв - А) х Іінф. + ПДВ + Азб] х 2, підставивши значення Рз = [85,00 х 100,1% + 17,00] х 2 = 204,17 – 85,00 = 119,17 грн.

**** За заявою винної особи суми в погашення нестач можуть утримуватися з зарплати.

 

Список використаних джерел

1. Закон України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” від 16.07.1999 р. № 996-XIV, зі змінами та доповненнями.

2. Закон України “Про визначення розміру збитків, завданих підприємству, установі, організації розкраданням, знищенням (псуванням), нестачею або втратою дорогоцінних каменів та валютних цінностей” від 06.06.1995 р. № 217/95-ВР, зі змінами та доповненнями.

3. Закон України “Про оподаткування прибутку підприємств” від 28.12.1994 р. № 334/94-ВР, зі змінами та доповненнями.

4. Закон України “Про податок на додану вартість” від 03.04.1997 р. № 168/97-ВР, зі змінами та доповненнями.

5. Порядок визначення розміру збитків від розкрадання, нестачі, знищення (псування) матеріальних цінностей, затверджений Постановою Кабінету Міністрів України від 22.01.1996 р. № 116, зі змінами та доповненнями.

6. Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджена наказом Міністерства фінансів України від 30 листопада 1999 р. № 291.

7. Інструкція по інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів і документів та розрахунків, затверджена наказом Міністерства фінансів України від 11 серпня 1994 року № 69, зі змінами та доповненнями.

8. Методичні рекомендації з проведення інвентаризації, списання нестач, оприбуткування лишків та відображення цього в бухгалтерському та податковому обліку. За редакцією Жука В.М.// Облік і фінанси АПК, 2005. - № 9-10. - с. 5-54.