УДК 657.411

 

Мельничук В.В., к.е.н., доцент,

кафедра обліку, аналізу та аудиту в АПК,

 КНЕУ ім. Вадима Гетьмана

 

 

ПИТАННЯ ОБЛІКУ ТА ОЦІНКИ СТАТУТНОГО КАПІТАЛУ АГРАРНИХ ПІДПРИЄМСТВ

 

Постановка проблеми. Ринкове середовище вимагає раціонального функціонування всіх учасників ринку, інформаційне забезпечення яких визначає належна організація обліку, завдяки якому приймаються виважені управлінські рішення. Таким чином, інформація, що міститься в ньому має відображати реальний стан, про всі господарські процеси підприємства, зокрема, про формування статутного капіталу підприємства.

Аналіз останніх досліджень. Питання обліку статутного капіталу підприємства розглядаються в працях багатьох вітчизняних і зарубіжних вчених: Дем’яненко М. Я., Маренич Т.Г., Голова С.Ф., Огійчук М.Ф, Сопко В.В. Враховуючи сучасний розвиток економіки країни та потреб управління організація обліку статутного капіталу потребує подальшого розвитку і вдосконалення.

Мета дослідження. Вибір теми дослідження обумовлений спробою автора висвітлити особливості формування статутного капіталу аграрних підприємств згідно законодавства України.

Виклад основного матеріалу. Особи (фізичні та юридичні), які мають намір здійснювати підприємницьку діяльність, повинні обрати найбільш доцільну організаційно – правову форму для здійснення бізнесу. Приймаючи це рішення, засновники мають врахувати вартість активів, що є у їх власності і які будуть впливати на розмір капіталу, необхідного для ведення бізнесу на етапі його становлення; необхідність використання і форми (відносини позики та відносини володіння) позичкового капіталу для розвитку бізнесу та інші питання. Залежно від цих факторів і необхідно обирати конкретну організаційно–правову форму здійснення підприємницької діяльності.

У межах чинного законодавства у процесі реорганізації КСП створені такі організаційно – правові форми господарювання: відкрите або закрите акціонерне товариство (ВАТ, ЗАТ); товариство з обмеженою відповідальністю (ТОВ); сільськогосподарський виробничий кооператив; фермерське господарство; приватне підприємство тощо.

В процесі реструктуризації КСП  в більшості випадків створюється нова юридична особа - правонаступник КСП, засновниками якого, як правило,  виступають декілька колишніх членів КСП . До статутного фонду цього підприємства входить вартість майна засновників, отриманого ними  в рахунок майнових паїв при виході з КСП, тобто на початку діяльності власні активи приватного підприємства обмежуються внесками майна до статутного фонду. Крім того, до активів підприємства-правонаступника відноситься майно, яке воно отримує під забезпечення боргових зобов’язань КСП. Ці активи безумовно є недостатніми для ефективного господарювання. Тому новостворене підприємство  залучає необхідне майно інших членів КСП, укладаючи цивільно-правові угоди (договори оренди, купівлі-продажу, позики тощо).

Загальне поняття “статутний фонд” та “статутний капітал” ще недостатньо розроблено економічною наукою і законодавством. У сучасному бухгалтерському обліку взагалі відмовляються від поняття “статутний фонд”, надаючи перевагу поняттю “статутний капітал” (п.37 П(С)БО 2 “Баланс”) [5]. Тут статутний капітал розглядається як зафіксована в установчих документах загальна вартість активів, що є внеском власників (учасників) у капітал підприємства. Підприємства, для яких не передбачено фіксованої суми статутного капіталу , відображають по даній статті суму фактичного внеску власників до статутного капіталу підприємства. Крім того, згадується статутний капітал (фонд) і в П(С)БО 5 “Звіт про власний капітал” [6]. У п.1.8 ст.1 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” у редакції Закону Україні від 22.05.1997р. №283\97-ВР із змінами та доповненнями, далі – Закон № 283/97-ВР) фактично ототожнено поняття “статутний капітал” і “статутний фонд” [3]. Узагальнивши чинне податкове законодавство, дійдемо висновку, що поняття “статутний фонд” тут безпосередньо пов’язується з поняттям “корпоративні права”, тобто він розглядається більше зі сторони засновників підприємства. Відповідно до п.1.8 ст.1 Закону № 238/97-ВР [3], корпоративні права – це право власності на частку (пай) у статутному фонді (капіталі) юридичної особи, включаючи право на управління, одержання відповідної частини прибутку такої юридичної особи, включаючи право на управління, одержання відповідної частини прибутку  такої юридичної особи, а також одержання активів у випадку його ліквідації, незалежно від форми створення такої юридичної особи.

Формування статутного фонду (капіталу) є важливим, а в деяких випадках і необхідним етапом створення підприємства. Починаючи розгляд юридичних аспектів формування статутного фонду (капіталу), зазначимо, що обов’язковість його створення встановлена законом лише для господарських товариств (ст. 4 Закону про господарські товариства). Щодо решти підприємств – це право, а не обов’язок засновника. Однак доцільність використання цього права випливає з пп. 4.2.5. ст. 4 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” від 22.05.1997р. № 283/97-ВР та пп.3.2.8.ст.3 Закону України “Про податок на додану вартість” від 03.04.1997р. № 168/97-ВР, згідно з якими внески до статутних фондів не включаються до складу валових доходів підприємств – емітентів корпоративних прав, а внески у вигляді основних засобів не є об’єктом оподаткування податком на додану вартість  у засновника.

Сьогодні функціонує понад 43 тисяч фермерських господарств (далі – ФГ), в яких формування статутного капіталу відбувається у формі складеного капіталу[2]. Виходячи із вимог Господарського кодексу ведення обліку статутного капіталу ФГ ведеться з реєстрацією розміру статутного капіталу у статуті ФГ [1].

 Особливістю правового регулювання створення і функціонування господарських товариств є жорсткі вимоги щодо мінімального розміру статутного капіталу і процедури зміни його розміру. В той же час у Закону України “Про ФГ” немає жорстких вимог щодо розміру складеного капіталу. На наш погляд, слід було б зазначити мінімальний розмір складеного капіталу, у розмірі 50 мінімальних зарплат на день реєстрації.

Таким чином, мінімальний розмір статутного капіталу за загальним правилом має становити:

- для акціонерних товариств – 1250 мінімальних заробітних плат (станом на 01.10.2007р.- 460 грн.), тобто 575000 грн.

- для товариств з обмеженою і додатковою відповідальністю – 100 мінімальних заробітних плат, тобто 46000 грн.;

- для приватних та фермерських господарств – 50 мінімальних заробітних плат, тобто 23000 грн.

Зрозуміло, що розмір статутного фонду (капіталу) (у разі його наявності) та склад внесків засновників товариства обов’язково відображаються в установчих документах суб’єкта підприємницької діяльності  - юридичної особи.

Вищевикладене, однак, не означає, що засновник при створенні будь-якого іншого підприємства (приватне, державне, комунальне тощо) не може прийняти рішення про формування його статутного капіталу, тобто про забезпечення нового підприємства певним стартовим капіталом. Це не заборонено чинним законодавством. Можливість створення статутного фонду (капіталу) на підприємствах усіх організаційно-правових форм (а не лише тих, де це прямо передбачено законом) встановлено й у п.1.8 ст. 1 Закону № 283\97-ВР “Про оподаткування прибутку підприємств”). Разом з тим, практика функціонування підприємств доводить необхідність створення статутного фонду (капіталу), оскільки, здійснюючи свою діяльність та вступаючи у взаємовідносини з іншими господарюючими суб’єктами підприємство, повинно мати гарантії своєї стабільної діяльності, яким виступає статутний капітал.

Щодо бухгалтерського аспекту цієї проблеми, то фактично будь-яке підприємство в момент створення завжди має певне майнове право - право на розміщення (оренду) у певному приміщенні, без чого неможлива державна реєстрація.

На думку більшості фахівців, статутному фонду (капіталу) властиві такі основні функції, як гарантійна і стабілізаційна, і такі ознаки, як відносна сталість і визначеність. Так, внесене в оплату акцій майно (грошові кошти) становить матеріальну базу для початку діяльності акціонерного товариства при його виникненні. Гарантійна функція статутного фонду (капіталу) визначається діючим законодавством.

Отже, наступним важливим аспектом формування статутного фонду (капіталу) є склад внесків. Загальне правило, сформульоване у ст. 13 Закону “Про господарські товариства”, зазначає, що внесками засновників та учасників господарського товариства до статутного фонду (капіталу) можуть бути: будинки, споруди, обладнання та інші матеріальні цінності, цінні папери, права користування землею, водою, та іншими природними ресурсами, будинками , спорудами, обладнанням, а також інші майнові права ( в т.ч. на інтелектуальну власність), грошові кошти, у т.ч. в іноземній валюті. Простіше кажучи, вкладом можуть бути будь-які цінності, крім тих, що вилучені з вільного обігу або обмежені у ньому (наприклад, об’єкти виняткової власності народу України). Згідно з тією ж статтею забороняється використовувати для формування статутного фонду (капіталу) бюджетні кошти, кошти, одержані в кредит та під заставу (щоправда, згідно ст.7 Закону про банки норма щодо бюджетних коштів не стосується формування статутного фонду (капіталу) державного бюджету).

Зазначені вимоги обов’язкові лише для господарських товариств. Але у разі створення статутного капіталу у підприємствах інших організаційно – правових форм ці правила традиційно застосовуються і до них виходячи з аналогії закону (ст.11 Цивільного процесуального кодексу України).

Важливим, з точки зору контролю над емітентом корпоративних прав, є питання визначення частки засновника при формуванні статутного фонду. У разі, якщо до статутного фонду вносяться грошові кошти, розмір корпоративних прав засновника є зрозумілими – номінальна сума грошей співвідноситься із загальним розміром статутного фонду і визначається частка засновника у статутному фонді. А ось у разі, якщо вноситься майно, воно повинно бути відповідним чином оцінене. Знову ж таки загальним правилом є ст. 13 Закону “Про господарські товариства”, яка вказує, що порядок оцінки вкладів зазначається в установчих документах (найчастіше вартість матеріальних та нематеріальних активів визначається самими засновниками), якщо законодавством України не передбачено інше.

При створенні будь-якої організаційно-правової форми господарювання засновники можуть використовувати один з таких методів оцінки майна при внесенні його до статутного капіталу:

-         за балансовою (залишковою) вартістю майна на момент його отримання із КСП. До органів державної реєстрації подається довідка про вартість майна, видана КСП;

-         за вартістю, визначеною за домовленістю між засновниками (учасниками). До органів державної реєстрації подається виписка з протоколу установчих зборів про затвердження оцінки вкладів;

-         за вартістю, визначеною експертом-оцінювачем. До органу державної реєстрації подається звіт про експертну оцінку. 

Існують винятки з цього правила. По-перше, особливості оцінки вкладів до статутного фондів підприємств з іноземними інвестиціями передбачені Законом України “Про режим іноземного інвестування” від 19.03.1996 р. № 93/96-ВР. Зокрема, іноземні інвестиції у вигляді грошових вимог, прав на виконання договірних зобов’язань, прав на здійснення господарської діяльності та прав інтелектуальної власності оцінюються на основі цін міжнародних ринків або ринку України, і вартість цих активів у конвертованій валюті підтверджується  згідно із законами (процедурами) країни інвестора або міжнародними торгівельними звичаями. При внесенні прав інтелектуальної власності також проводиться експертна оцінка внесків в Україні. Внески засновників при створенні підприємства з іноземними інвестиціями оцінюються в українській та конвертованій валютах за курсом НБУ на дату підписання установчих документів. Причому внесок іноземного інвестора вказується у конвертованій валюті і прирівнюється до певної кількості гривень за курсом НБУ, діючим на дату укладання установчого договору.

По-друге, ст.7 Закону України “Про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльність в Україні” від 12.07.2001 р. № 2658-ІІІ передбачена обов’язковість проведення ліцензованим експертом оцінки майна при створенні підприємств (господарських товариств) на базі державного або комунального майна та при визначенні вартості внесків учасників і засновників господарського товариства, якщо до зазначеного товариства вноситься майно господарських товариств з державною часткою (часткою комунального майна) .

Цікавим нюансом щодо товариств з обмеженою відповідальністю є положення  ст. 51 Закону “Про господарські товариства”, згідно з яким додаткові внески сторін та зміна вартості майна, внесеного раніше як вклад до статутного фонду, не впливають на зміну часток засновників, якщо інше не визначено установчими документами. Тобто для того щоб, наприклад, додаткові вклади були зараховані у збільшення частки засновника, потрібно внести відповідні зміни до установчих документів. Вважається, що за принципом аналогії закону (ст. 11 Цивільного процесуального кодексу України) ця норма справедлива і для інших видів підприємств, де створюється статутний фонд.

Вклади засновників (учасників) підприємства повинні вноситися у строки, передбачені законодавством та установчими документами.

Якщо створення статутного фонду (капіталу) є обов’язковим, то строки внесення чи часткового внесення вкладів можуть бути умовою державної реєстрації юридичної особи, умовою надання ліцензії тощо. Зокрема, для отримання дозволу на діяльність торговця цінними паперами мінімальний розмір статутного фонду торговця повинен бути сплачений на момент звернення за дозволом (ст. 27 Закону про цінні папери).

Отже, згідно з Господарським кодексом  до моменту реєстрації товариства з обмеженою відповідальністю (чи додатковою відповідальністю) кожен із засновників повинен внести щонайменше 50 % від свого вкладу до статутного капіталу, а решту – протягом року із дня державної реєстрації товариства.

Факт внесення вкладу підтверджується відповідними документами (у разі внесення грошей – довідкою банківської установи про находження коштів на тимчасовий рахунок, а в разі внесення майна – документом про внесення: актом приймання-передачі, товарно-транспортною накладною, коносаментом тощо).

За прострочення внесення вкладів до статутного капіталу установчими документами підприємства може бути передбачена відповідальність засновників. У випадках, коли створення статутного фонду є обов’язковим, така відповідальність передбачена законодавством України. Так, стаття 52 Закону “Про господарські товариства” передбачає, що за невнесення свого вкладу проти строків, передбачених законодавством України та установчими документами, учасник ТОВ сплачує на користь товариства 10 % річних з недонесеної суми, якщо інше не визначено установчими документами. Крім того, існує механізм виключення за рішенням зборів того учасника, який систематично не виконує своїх обов’язків (ст. 64 Закону “Про господарські товариства”). Також необхідно згадати про ст. 214 Цивільного кодексу України, згідно з якою при несвоєчасному виконанні грошових зобов’язань (тобто якщо до статутного фонду (капіталу) вносяться грошові кошти) з боржника можна стягнути збитки у розмірі втрат від інфляції. У довірчих товариствах існує і такий специфічний  вид санкцій, як припинення банком ведення рахунків такого товариства за невнесення вкладів до статутного фонду більше трьох місяців із дня реєстрації довірчого товариства, (тобто за порушення зобов’язань засновниками відповідає саме товариство!) .

Джерелами формування статутного капіталу акціонерного товариства є кошти від продажу акцій, а статутного капіталу товариства з обмеженою відповідальністю – приватні вкладення капіталу (у вигляді необоротних і оборотних засобів), ноу-хау, патенти та інше.

Для обліку та узагальнення інформації про стан і рух статутного капіталу підприємства призначений рахунок 40 “Статутний капітал”. По кредиту рахунка 40 відображається збільшення статутного капіталу, по дебету – його зменшення (вилучення). Кредитове сальдо на цьому рахунку повинне відповідати  розміру статутного капіталу, зафіксованому в засновницьких документах підприємства.

Формування статутного капіталу після державної реєстрації товариства на всю суму, яка визначена у статуті, відображають по дебету рахунка 46 “Неоплачений капітал” і кредиту 40 “Статутний капітал”.

Аналітичний облік неоплаченого капіталу ведеться за видами розміщених неоплачених акцій (для акціонерних товариств) та за кожним засновником (учасником) підприємства. Передача майна оформляється актом приймання-передачі.

Фактичне надходження вкладів засновників (учасників) до статутного капіталу відображається по кредиту рахунка 46 “Неоплачений капітал” і дебету рахунків: 10 “Основні засоби”; 12 “Нематеріальні активи”; 20 “Виробничі запаси”; 28 “Товари”; 30 “Каса” або 31 “Рахунки в банках” (субрахунок 311 “Поточний рахунок”) та інших рахунків – залежно від складу активів, внесених до статутного капіталу.

У разі конвертації зобов’язань товариства у власний капітал, що можливе при санації, реорганізації товариства або при приєднанні дивідендів до власного капіталу тощо, рахунок 46 “Неоплачений капітал” кореспондує з рахунками 50 “Довгострокові позики”, 63 “Розрахунки з постачальниками та підрядчиками”, 66 “Розрахунки по оплаті праці”, 67 “Розрахунки  за іншими операціями” та іншими рахунками з обліку зобов’язань.

Крім того, аналітичний облік до рахунка 40 “Статутний капітал” ведеться за видами капіталу по кожному засновникові (учасникові, акціонерові), а в акціонерних товариствах – ще і за видами акцій (прості та привілейовані).

 Товариство має право змінювати  (збільшувати або зменшувати) розмір статутного капіталу. Збільшення статутного капіталу може бути здійснене лише після внесення повністю всіма учасниками своїх вкладів (оплати акцій), крім випадків, передбачених законодавством. Не допускається зменшення статутного капіталу при наявності заперечень кредиторів товариства. Рішення товариства про зміни розміру статутного капіталу набирає чинності з дня внесення цих змін до державного реєстру.

Висновки. Таким чином, статутний капітал – це капітал підприємства, зафіксований в його установчих документах підприємства, який складається з внесків, вкладів власників (засновників, учасників), оцінених за ринковою вартістю на момент створення суб’єкта господарювання, виражених в грошовій формі.

Формування статутного капіталу за рахунок вкладів – обов’язковий елемент установчих документів підприємства. Сума статутного капіталу підлягає обов’язковій реєстрації в державному реєстрі господарюючих одиниць. Рішення про збільшення (зменшення) також обов’язково має реєструватись. Сума статутного капіталу не може бути відмінною від тієї, що зареєстрована в державному реєстрі. Статутний капітал підприємства створюється за рахунок вкладів (внесків) засновників або учасників. Вкладами можуть бути гроші, будинки, споруди, обладнання та інші матеріальні цінності, цінні папери, права користування землею, водою та іншими природними ресурсами, будинками, спорудами, обладнанням, а також інші майнові права (зокрема на інтелектуальну власність). Вклад, оцінений у гривнях, становить частку засновника у статутному капіталі.

Вартісна оцінка вкладу визначає частку засновника (учасника) у статутному капіталі, тоді як додаткові внески крім випадків, щодо яких самі засновники зробили застереження, на її розмір не впливають.

Бухгалтерський облік статутного капіталу починається з дня реєстрації підприємства (тобто статуту) в державному реєстрі та припиняється (закінчується) днем вибуття підприємства з державного реєстру внаслідок припинення діяльності, банкрутства, припинення строку дії тощо.

Підсумовуючи, зазначимо, що оскільки формування статутного фонду впливає на такі важливі правовідносини, як сплата податків (адже при формуванні статутного фонду відбувається рух фінансів або перехід прав на майно), визначення часток засновників підприємства (тобто фактичне визначення власника / власників юридичної особи), фіксація прав на майно та ін., необхідно надзвичайно ретельно врегулювати це питання в установчих документах з метою уникнення юридичних конфліктів між засновниками або між засновниками і третіми особами. З питань особливостей формування статутного фонду консультації можна отримати також в органі, що уповноважений здійснювати державну реєстрацію відповідних типів підприємств.

 

Список використаних джерел

1.      Господарський кодекс України (Станом на 4 квітня 2005 р.) - К.: ВЕЛЕС, 2005.-168с.

2.      Закон України „Про фермерське господарство”, від 19 червня 2003 р. № 973-IV 

3.      Закон України “Про оподаткування прибутку підприємств”, від 22.05.1997 р. № 283/97-ВР, зі змінами та доповненнями

4.      Закон України  “Про податок на додану вартість”, від 03.04.1997 р. № 168/97-ВР, зі змінами та доповненнями.

5.      Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 2 “Баланс”. Затверджений наказом Міністерства фінансів України від 31 березня 1999 р. № 87.

6.      Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 5 “Звіт про власний капітал”. Затверджений наказом Міністерства фінансів України від 31 березня 1999 р. № 87.