УДК 631.162:657.446

М.Ф. Огійчук, к.е.н., проф.,

завідувач кафедри бухгалтерського обліку і аудиту,

Харківський національний аграрний університет ім. В.В. Докучаєва

 

Т.П. Шев’якова, доц.,

кафедра бухгалтерського обліку і аудит,

Харківський національний аграрний університет ім. В.В. Докучаєва

 

В.Є. Мещеряков, асистент,

кафедра бухгалтерського обліку і аудиту,

Харківський національний аграрний університет ім. В.В. Докучаєва

 

Податковий облік на сільськогосподарських підприємствах в системі регістрів журнально-ордерної форми обліку

 

Ключевые вопросы, которые рассматриваются:

·         Обоснована необходимость совершенствования налогового учёта в сельскохозяйственных предприятиях.

·         Внесены предложения по совершенствованию методики расчёта удельного веса дохода от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства и продукции её переработки в общей сумме валового дохода.

·         Предложена методика отражения налогового учёта НДС в системе бухгалтерских счетов и новых регистрах журнально-ордерной формы.

 

Key issues that are examined:

·         The necessity of perfection of the fiscal accounting in agricultural enterprises is grounded.       

·         Тhе suggestions on perfection of computation methodology of profit gravity from realization of agricultural products of own production and products of its processing in the total amount of gross profit are made.

·         The methodology of reflection of the fiscal accounting of the value-added tax in the set of book-keeping accounts and new registers of magazine-warrant form is offered.

 

Постановка проблеми. Використання податків як фінансових регуляторів вимагає проведення державою зваженої та обґрунтованої податкової політики. Дія кожного податку має бути чітко визначеною та врахованою. Держава повинна керувати податками і через них соціально-економічними процесами, а не пасивно очікувати на невизначені результати податкового впливу.

Реалізація податкової політики ґрунтується на двох головних і певною мірою протилежних принципах – стабільності та гнучкості. Принцип стабільності означає, що податкова політика повинна виходити з установлених на певний період орієнтирів. Податкове законодавство має бути стабільним і змінюватись відповідно до змін економічної ситуації в країні.

У сільському господарстві система оподаткування може визначати кількість і розміри сільськогосподарських підприємств, а також обсяги виробництва та використання землі робочої сили та капіталу.

Крім того система оподаткування сільського господарства впливає на інші сектори економіки та на макроекономічний баланс країни в цілому.

Аграрний сектор в Україні має значні податкові пільги та привілеї, включаючи продовження дії фіксованого сільськогосподарського податку, пільг зі сплати ПДВ з продажу сільськогосподарської продукції, та повернення ПДВ переробними підприємствами виробникам молока та м’яса.

Найголовнішою причиною такої системи оподаткування сільського господарства є низький рівень прямої бюджетної підтримки.

Аналіз останніх досліджень і публікацій. Проблемам податкової політики в аграрному секторі економіки присвятили свої праці М. Дем’яненко [5], В. Жук [6], Л. Кірсенко [7], М. Проданчук [8], Л. Тулуш [9], Л. Шатковська [1], Л.  Шкварчук [11] тощо.

Формування цілей статті. Метою даної статті є удосконалення обліку податків, які сплачують сільськогосподарські підприємства, в системі регістрів журнально-ордерної форми обліку.

Виклад основного матеріалу. Сільськогосподарські підприємства, які є платниками фіксованого сільськогосподарського податку, сплачують й інші податки, а саме: податок на додану вартість, податок з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів, збір за забруднення навколишнього природного середовища тощо.

За новим варіантом журнально-ордерної форми обліку, розробленим кафедрою бухгалтерського обліку і аудиту ХНАУ ім. В.В. Докучаєва та затвердженим Мінагрополітики України наказом № 390 від 4.06.2009 р., для обліку названих податків призначено Журнал-ордер № 3 с.-г. та Відомість № 3.5 с.-г. аналітичного обліку розрахунків з бюджетом.

Дослідження показують економічну доцільність застосування цих регістрів при умові виконання усіх вимог нормативних документів з нарахування та сплати відмічених податків. Перш за все необхідно зосередити увагу на фіксований сільськогосподарський податок, який сплачують сільськогосподарські підприємства різних організаційно-правових форм, в яких сума, одержана від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки за попередній звітний (податковий) рік, перевищує 75 відсотків загальної суми валового доходу.

Для визначення питомої ваги сільськогосподарські товаровиробники складають Розрахунок питомої ваги доходу від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки в загальній сумі валового доходу підприємства за попередній звітний (податковий) рік, затверджений наказом Мінагрополітики України від 22 жовтня 2009 р. № 752.

Вважаємо за необхідне внести зміни до джерел інформації цього розрахунку в такій послідовності:

1.1 – сума кредитових оборотів по субрахунку 712 "Дохід від реалізації інших оборотних активів" аналітичні рахунки реалізації довгострокових біологічних активів рослинництва (без ПДВ), що обліковуються не лише за первісною, а й за справедливою вартістю;

1.2 – сума кредитових оборотів по субрахунку 712 "Дохід від реалізації інших оборотних активів" аналітичні рахунки реалізації довгострокових біологічних активів тваринництва (без ПДВ), що обліковуються не лише за первісною, а й за справедливою вартістю.

Одночасно з Розрахунком питомої ваги платник податку подає Податковий розрахунок фіксованого сільськогосподарського податку до 1 лютого наступного за звітним року.

Сплата податку проводиться щомісячно протягом 30 календарних днів, наступних за останнім календарним днем базового звітного (податкового) місяця до місцевого бюджету за місцем розташування земельної ділянки.

При відображенні інформації в регістрах журнально-ордерної форми обліку необхідно враховувати, що нарахована (внесена) сума ФСП – один із видів загальновиробничих витрат сільськогосподарського підприємства, при нарахуванні і розподілі якого складаються бухгалтерські проводки:

На суму нарахованого ФСП дебетується окремий субрахунок рахунку 91 “Загальновиробничі витрати” і кредитується рахунок 641 “Розрахунки за податками”. На суму сплаченого фіксованого сільськогосподарського податку дебетують субрахунок рахунок 641 “Розрахунки за податками” та кредитують рахунок 31 “Рахунки в банках”.

На суму ФСП, розподілену між об’єктами обліку витрат дебетується рахунок 23 “Виробництво” субрахунок 231 “Рослинництво” і кредитується рахунок 91 “Загальновиробничі витрати”.

Окрема позиція Відомості № 3.5 с.-г. аналітичного обліку розрахунків з бюджетом призначена для відображення інформації з обліку податку на додану вартість.

Починаючи з 1 січня 2009 року, підприємства, що здійснюють діяльність у сфері сільського господарства, можуть обрати спеціальний режим оподаткування податком на додану вартість.

Сільськогосподарським вважається підприємство, основною діяльністю якого є поставка вироблених (наданих) ним сільськогосподарських товарів (послуг) на власних або орендованих виробничих потужностях, а також на давальницьких умовах, в якій питома вага вартості сільськогосподарських товарів (послуг) становить не менше 75 відсотків вартості всіх товарів (послуг), поставлених протягом попередніх дванадцяти послідовних звітних податкових періодів сукупно.

Виробництво сільськогосподарських товарів на давальницьких умовах включене до спеціального режиму оподаткування та застосовується тільки з 18 червня 2009 року.

Сільськогосподарськими вважаються товари, які самостійно вирощуються, виловлюються, відговлюються, збираються (заготовлюються) безпосередньо платником податку – суб’єктом спеціального режиму оподаткування (крім придбання таких товарів у інших осіб), а також продукти обробки (переробки) таких товарів, які слугують сировиною для такої переробки.

Для отримання права на застосування спеціального режиму оподаткування такий платник ПДВ – юридична особа (будь-якої форми власності) повинен пройти відповідну реєстрацію суб’єктом спеціального режиму оподаткування в органах податкової служби. При реєстрації суб’єктом спеціального режиму оподаткування такій особі видається спеціальне свідоцтво, де зазначається виключний перелік видів діяльності.

Достовірність відомостей про види діяльності сільськогосподарського підприємства підтверджується витягом із Єдиного державного реєстру юридичних осіб, який містить відомості про основні види діяльності сільськогосподарського підприємства за КВЕД (такий витяг сільськогосподарське підприємство додає до заяви).

Спеціальний режим оподаткування передбачає, що сума податку на додану вартість, нарахована сільськогосподарським підприємством на вартість поставлених ним сільськогосподарських товарів (послуг), не підлягає сплаті до бюджету та повністю залишається у розпорядженні такого сільськогосподарського підприємства для відшкодування суми податку сплаченої (нарахованої) постачальнику на вартість виробничих факторів, а за наявності залишку такої суми податку – для інших виробничих цілей.

Якщо сума ПДВ сплачена (нарахована) сільськогосподарським підприємством постачальнику на вартість виробничих факторів, перевищує суму податку, нараховану по операціях з поставки сільськогосподарських товарів (послуг), то різниця між такими сумами не підлягає бюджетному відшкодуванню.

При вивезені сільськогосподарських товарів (супутніх послуг) у митному режимі експорту сільськогосподарське підприємство – виробник таких товарів (послуг) має право на бюджетне відшкодування ПДВ, сплаченого (нарахованого) постачальникам товарів (послуг), вартість яких включається до складу виробничих факторів.

Платники, які зареєстровані як суб’єкти спеціального режиму оподаткування, повинні забезпечити ведення окремого обліку операцій, пов’язаних із сільськогосподарським виробництвом, та інших операцій. Для аналітичного обліку зобов’язань і податкового кредиту з податку на додану вартість за операціями, що оподатковуються за спеціальним режимом оподаткування, використовується аналітичний рахунок "Розрахунки за податком на додану вартість за операціями із спеціальним режимом оподаткування субрахунку 641 "Розрахунки за податком".

Операції, що оподатковуються за спеціальним режимом оподаткування відображаються у податковій декларації з ПДВ за скороченою формою, інші операції – у податковій декларації, за якою здійснюються розрахунки з бюджетом. Перевищення суми податкового зобов’язання над сумою податкового кредиту з ПДВ, що визначається сільськогосподарським підприємством за операціями із спеціальним режимом оподаткування, яке залишилось згідно законодавства у розпорядженні такого сільськогосподарського підприємства, відображається у звітному періоді за Дт субрахунку 641 "Розрахунки за податками" і Кт рахунку 70"Доходи від реалізації". Перевищення суми податкового кредиту над сумою податкового зобов’язання з ПДВ, що визначається сільськогосподарським підприємством, за операціями із спеціальним режимом оподаткування відображається у звітному періоді за Дт рахунку 90 "Собівартість реалізації" і Кт субрахунку 641 "Розрахунки за податками".

У разі, якщо питома несільськогосподарських товарів (послуг) перевищує 25 відсотків від вартості всіх поставлених суб’єктом спеціального режиму оподаткування товарів (послуг) протягом попередніх дванадцяти послідовних звітних податкових періодів сукупно, то: 1) на таке підприємство не поширюється спеціальний режим оподаткування. Таке підприємство зобов’язане визначити податкове зобов’язання з цього податку за наслідками звітного періоду, в якому було допущено таке перевищення і сплатити податок до бюджету в загальному порядку; 2) таке підприємство вважається платником цього податку на загальних підставах з першого числа місяця, в якому було допущене таке перевищення.

При відображенні господарських операцій з обліку податку на додану вартість в системі регістрів журнально-ордерної форми обліку рекомендуємо використовувати кореспонденцію рахунків, наведену в таблицях 1-6.

 

 

Таблиця 1. Кореспонденція рахунків з обліку виникнення податкових зобов’язань з ПДВ на митній території України

 

 

Таблиця 2. Кореспонденція рахунків з обліку експорту товарів, робіт, послуг при попередній оплаті їх вартості нерезидентом(перша подія – надходження грошових коштів)

 

 

Таблиця 3. Кореспонденція рахунків з обліку експортних операцій при наступній оплаті нерезидентів за поставлену сільськогосподарську продукцію (перша подія – надходження товарів)

Примітка: експортні операції оподатковують податком на додану вартість за нульовою ставкою, тому нарахування податку на додану вартість в даному разі не відображено.

 

Таблиця 4. Кореспонденція рахунків з обліку імпорту товарів

при попередній оплаті їх вартості резидентом

(перша подія – попередня оплата)

 

 

Таблиця 5. Кореспонденція рахунків з обліку імпорту товарів, робіт, послуг при наступній оплаті їх вартості резидентом

(перша подія – відвантаження)

 

Таблиця 6. Кореспонденція рахунків з обліку відображення

податкового кредиту з податку на додану вартість

 

Для платників фіксованого сільськогосподарського податку при сплаті податку з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів застосовується пільга: звільнення від сплати цього податку за трактори колісні (код 8701, крім сідельних тягачів – код 8701 02) та вантажні автомобілі (код 8704).

Для транспортних засобів, які використовують альтернативне паливо, застосовується зменшення ставки цього податку на 50 %.

Нарахування податку з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів за легкові автомобілі відображається за дебетом рахунків 92 “Адміністративні витрати” і кредитом субрахунку 641 “Розрахунки за податками”. Сплата цього податку відображається за дебетом субрахунку 641 “Розрахунки за податками” та кредитом субрахунку 311 “Поточні рахунки в національній валюті”.

Висновки. У зв’язку з прийняттям Податкового кодексу в майбутньому, на нашу думку, необхідно залишити пільги при оподаткуванні для сільськогосподарських товаровиробників, які діють в цей час. Потребує забезпечення достовірності визначення питомої ваги доходу від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки в загальній сумі валового доходу. Для цього необхідно включити в розрахунок дані аналітичних рахунків реалізації довгострокових біологічних активів рослинництва та тваринництва (без ПДВ), що обліковуються не лише за первісною, а й за справедливою вартістю.

 

Список використаних джерел

 1. Закон України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” від 16.07.99 № 996 – ХІV [Електронний ресурс]. – Режим доступу: http://zakon.rada.gov.ua/cgi-bin/laws/main.cgi?nreg=996-14.

2. Закон України “Про фіксований сільськогосподарський податок” від 17.12.98 № 320 – ХІV [Електронний ресурс]. – Режим доступу: http://zakon.rada.gov.ua/cgi-bin/laws/main.cgi?nreg=320-14.

3. Закон України “Про податок на додану вартість” від 3.04.97 № 168/97-ВР [Електронний ресурс] – Режим доступу: http://zakon.rada.gov.ua/cgi-bin/laws/main.cgi?nreg=168%2F97-%E2%F0.

4. Закон України “Про податок з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів” від 11.12.91 № 1963-XII [Електронний ресурс]. – Режим доступу: http://zakon.rada.gov.ua/cgi-bin/laws/main.cgi?nreg=1963-12.

5. Дем'яненко М. Я. Проблеми адаптації податкової системи до умов агропромислового виробництва / Микола Якович Дем’яненко // Економіка АПК. – 2008. – № 2. – С. 17–25.

6. Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку і оподаткування використання бюджетних коштів на закладення та вирощування багаторічних насаджень / За редакцією: Г.І. Зуба, В.М. Жука, І.В.  Герасимука // Облік і фінанси АПК. – 2005. – № 9-10. – С. 55-84.

7. Кірсенко Л. В. Аграрники відстояли свої інтереси щодо спец режимів оподаткування / Лариса Василівна Кірсенко // Облік і фінанси АПК. – 2005. - № 2. – С. 102-104.

8. Тулуш Л. Д. Розвиток системи оподаткування сільськогосподарських товаровиробників в умовах членства України в СОТ / Леонід Дмитрович Тулуш // Облік і фінанси АПК. – 2008. - № 3. - С. 46-60.

9. Проданчук М. А. Податкові розрахунки та звітність у системі фінансового обліку / М. А. Проданчук // Бухгалтерський облік і аудит. – 2007. - № 9. – С. 26-32.

10. Шатковська Л. С. Особливості організації обліку розрахунків з податку на додану вартість у сільському господарстві / Л. С. Шатковська // Облік і фінанси АПК. – 2006. - № 1. – С. 87-97.

11. Шкварчук Л. О. Податки як інструмент регулювання цін на продовольчому ринку / Людмила Олександрівна Шкварчук // Науковий вісник Волинського національного університету імені Лесі Українки. – 2008. – № 7. – С. 80-89.