Т.М. Горова,

аспірант кафедри обліку і аудиту

Національного Університету харчових технологій

 

Ключевые вопросы, которые рассматриваются:

·          В статье рассмотрен новый порядок начисления налогового кредита по налогу на добавленную стоимость (НДС) без получения налоговой накладной согласно последних изменений Закона Украины от 03.04.97р. № 168/97-ВР “О налоге на добавленную стоимость”

 

Key issues that are examined:

·          New order of tax credit charge on value added tax (VAT) without the receipt of tax invoice is considered in obedience to last changes in Law from 03.04.1997 №168/97-VR “About Value Added Tax”

 

Актуальність цієї теми полягає в тому, що зміни, внесені Законом України від 31.03.2005 № 2505-IV “Про внесення змін до Закону України “Про Державний бюджет України на 2005 рік” та деяких інших законодавчих актів України” до Закону України від 03.04.97р. №168/97-ВР “Про податок на додану вартість”, виявилися настільки масштабними, що не залишили поза увагою практично жодної його норми. Не є винятком і норми, присвячені податковим накладним та іншим документам, які підтверджують право на податковий кредит. Цю проблему досліджували наступні вітчизняні науковці: Михайленко Д., Бондарева О., Краснокутська Л. та інші.

Нова редакція пп.7.2.1 ст.7 Закону України від 03.04.97р. №168/97-ВР “Про податок на додану вартість”, який регулює правила виписування податкових накладних, напевно порадує багатьох платників податків. Особливо тих, кому в минулому довелося не з чуток, а на власному досвіді зіткнутися з проблемою скороченої назви підприємства у податковій накладній. При перевірці підприємств податківці вимагали “переписувати” податкові накладні в яких була зазначена скорочена назва підприємства.

Попередня редакція абзаців «в» і є» пп.7.2.1 ст.7 Закону України від 03.04.97р. №168/97-ВР “Про податок на додану вартість” містила вимогу про зазначення у податковій накладній назви - продавця і “повної назви” одержувача товарів (робіт, послуг). Під “повною назвою” мали на увазі не лише власну назву підприємства, а й розгорнене зазначення його організаційно-правові форми — Товариство з обмеженою відповідальністю... а не ТОВ... тощо.

Раніше, до 31 березня 2005р. згідно абзацу третьому пп.7.2.6 ст.7 Закону України від 03.04.97р. №168/97-ВР “Про податок на додану вартість” наявність у покупця правильно оформленої податкової накладної було однією з основних обов’язкових умов для віднесення до податкового кредиту суми ПДВ, сплаченої (нарахованої) ним у складі ціни придбання товарів (робіт, послуг). Виняток становили лише випадки, коли:

- обсяг разової поставки товарів (робіт, послуг) не перевищував суми 20 грн.;

- здійснювалася поставка транспортних квитків;

- проводилася виписка готельних рахунків.

Підставою для формування податкового кредиту покупця тоді був товарний чек або інший розрахунковий чи платіжний документ, в якому була виділена відповідна сума ПДВ.

З 31 березня 2005 року (дати набрання чинності Закону України від 31.03.2005 № 2505-IV “Про внесення змін до Закону України “Про Державний бюджет України на 2005 рік” та деяких інших законодавчих актів України”) згідно з пп.7.4.5 ст.7 Закону України від 03.04.97р. №168/97-ВР “Про податок на додану вартість” не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв’язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту). Раніше (до 31 березня 2005р.) також не включались до складу податкового кредиту суми ПДВ не підтверджені податковими накладними, а тепер окрім податкових накладних і митних декларацій, право на податковий кредит можна підтвердити “іншими подібними документами” - згідно з пп.7.2.6 ст.7 Закону про ПДВ.

Із Закону України “Про податок на додану вартість” повністю виключено норму, яка дозволяла не виписувати податкову накладну у разі, коли обсяг разової поставки не перевищував 20 грн. Але згідно абзацу першому пп.7.2.6 ст.7 Закону України “Про податок на додану вартість” встановлено «10000-гривневий» ліміт. Але «20-гривневий» ліміт стосувався як готівкових, так і безготівкових розрахунків. І якщо підприємство перераховувало, скажімо, за послуги суму 18 грн. у безготівковій формі, то для віднесення до податкового кредиту суми ПДВ, яка містилася у складі вартості такої послуги, податкова накладна була не потрібна (звісно, якщо відповідна сума ПДВ була зазначена в інших документах, оформлених на цю послугу (приміром, в акті)). Це ж правило поширювалося і на готівкові розрахунки.

Тепер необхідно звернути увагу, що «10000-гривневий» ліміт не поширюється на розрахунки у безготівковій формі і якщо підприємство, після 31 березня 2005 року, перерахує за послуги ті ж самі 18 грн. у тому числі ПДВ, то для віднесення до складу податкового кредиту відповідної суми ПДВ йому вже буде потрібна податкова накладна.

Що стосується проблеми скороченої назви в податковій накладній: вона була “закрита” після появи кількох позитивних роз’яснень Державної податкової адміністрації України (ДПАУ) з цього питання. Приміром, у листі від 10.12.2003 р. № 10138/6/19-2415 ДПАУ чітко й однозначно зроблено такий висновок: «таким чином, ...скорочений вид підприємства-покупця або підприємства-продавця з його назвою (наприклад, ТОВ “Зеніт”), зазначений у податковій накладній, за наявності всіх інших вищезгаданих реквізитів, не може бути підставою для визначення такої податкової накладної недійсною”. Аналогічне роз’яснення було дано і в листі ДПАУ від 19.12.2003 р. №10408/6/15-2415-26.

Згідно пп.7.2.1 ст.7 останньої редакції Закону України “Про податок на додану вартість” у податковій накладній повинна бути “повна або скорочена назви, зазначена у статутних документах юридичної особи”. Причому стосується вона як назви продавця (абзац «в» пп.7.2.1 ст.7 Закону про ПДВ), так і назви покупця (абзац «є» цього самого підпункту). Це означає, що проблема, яка виникає через зазначення у податковій накладній скороченої назви підприємства-продавця і підприємства-покупця, «закрита» на рівні Закону України “Про податок на додану вартість”.

Що стосується нарахування податкового кредиту без отримання податкової накладної, то згідно нової редакції абзацу першого пп.7.2.6 ст.7 Закону України “Про податок на додану вартість” податкова накладна видається платником податку, який поставляє товари (послуги), на вимогу їх отримувача, та є підставою для нарахування податкового кредиту. Як виняток з цього правила, підставою для нарахування податкового кредиту при поставці товарів (послуг) за готівку чи з розрахунками картками платіжних систем, банківськими або персональними чеками у межах граничної суми, встановленої Національним банком України для готівкових розрахунків, є належним чином оформлений товарний чек, інший платіжний чи розрахунковий документ, що підтверджує прийняття платежу постачальником від отримувача таких товарів (послуг), з визначенням загальної суми такого платежу, суми податку та податкового номера постачальника.

Як бачимо, на безготівкові розрахунки це правило не поширюється, незалежно від суми розрахунку.

            Цей виняток «працює»:

- під час готівкових розрахунків;

- під час розрахунків з використанням розрахункових карток платіжних систем;

- під час розрахунків з використанням банківських чи персональних чеків.

            Щодо граничної суми, встановленої Національним банком України для готівкових розрахунків, у межах якої є чинною вищезгадана норма, слід звернути увагу на такі нюанси: порядок проведення готівкових розрахунків між суб’єктами підприємницької діяльності на сьогодні регулюють норми Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затверджене постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004р. № 637. Відповідно до п.2.3 цього Положення “гранична сума готівкового розрахунку одного підприємства (підприємця) з іншим підприємством (підприємцем)... встановлюється відповідною постановою Правління Національного банку України”. Такою постановою є Постанова Національного банку України від 09.02.2005р. № 32 “Про встановлення граничної суми готівкового розрахунку”. Граничну суму готівкових розрахунків між підприємствами (підприємцями) встановлено на рівні 10000 грн. (тобто в тому ж самому розмірі, який діяв в період існування Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затверджене постановою Правління Національного Банку від 19.02.2001р. № 72, зі змінами та доповненнями).

У листі від 21.03.2005 р. № 24-48-19 Міністерство юстиції України звернулося до Національного банку України щодо необхідності скасування Постанови № 32, так як вона не була зареєстрована в Міністерстві юстиції України. Цю постанову було зареєстровано в Міністерстві юстиції України, але 18 квітня 2005 року за №410/10690 (набирає чинності через 10 днів після реєстрації). Без наявності відповідної суми ліміту правомірність застосування пп.7.2.6 ст.7 Закону України “Про податок на додану вартість” при перевірці може бути поставлена під сумнів.

Якщо дві викладені вище умови дотримано, то ще однією умовою, обов’язковою для включення суми ПДВ до складу податкового кредиту покупця без податкової накладної, є наявність у нього (покупця) належним чином оформленого товарного чека, іншого платіжного або розрахункового документа, який підтверджує прийняття платежу постачальником від одержувача таких товарів (послуг). У будь-якому з цих документів має бути визначена загальна сума такого платежу, сума податку та податковий номер постачальника.

У зв’язку з “10000-гривневим” лімітом слід звернути увагу й на порядок оформлення відповідних розрахунків у протилежної сторони — продавця. Адже в загальному випадку продажу товарів (послуг) продавець, як і раніше, зобов’язаний надати покупцю податкову накладну (пп.7.2.1, пп.7.2.3 ст.7 Закону України “Про податок на додану вартість”). Дозвіл не виписувати податкову накладну у попередній редакції ст.7 Закону України “Про податок на додану вартість” був передбачений в останньому абзаці пп.7.2.6 ст.7: “податкова накладна не виписується, якщо обсяг разової поставки товарів (робіт, послуг) не більший двадцяти гривень, у разі поставки транспортних квитків та при виписуванні готельних рахунків”. Ще один випадок, в якому “по-старому” дозволялося не виписувати податкову накладну, був передбачений п.8.4 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженому наказом ДПАУ від 30.05.97р. №165 — продаж кінцевому споживачу (який не є платником податку) за готівку.

У новій редакції пп.7.2.6 ст.7 Закону України “Про податок на додану вартість” йдеться лише про право покупця віднести до складу податкового кредиту ті або інші суми ПДВ, не підтверджені податковими накладними. Звичайно, в такій ситуації цілком логічно вважати, що для продавця таких товарів (послуг) ця норма є «дзеркальною» (тобто продавцю в таких випадках податкові накладні виписувати не потрібно). Але прямо це в Законі України “Про податок на додану вартість” не зазначено.

Розглядаючи новий порядок оформлення податкових накладних під час продажу товарів за готівковим розрахунком (а також за розрахунком з використанням пластикових карток і чеків), варто звернути увагу платників податків ще на один нюанс. Ідеться про пріоритетність норм першого і другого речення абзацу першого пп.7.2.6 ст.7 Закону України “Про податок на додану вартість”.

Приміром, покупець товарів, уникаючи ризику. під час придбання товарів (послуг) за готівку крім розрахункового документа все ж таки вимагатиме (і отримає) від продавця ще й повноцінну податкову накладну. Чи буде вона підставою для відображення у нього податкового кредиту? На думку автора статті словосполучення “як виняток” у контексті цього підпункту слід розуміти як додаткову можливість, надану покупцю для формування свого податкового кредиту без відповідним чином оформленої податкової накладної. Якщо ж така податкова накладна є, то для покупця “працює” загальне правило, і виняток йому не потрібен.

Згідно пп.7.2.6 ст.7 Закону України “Про податок на додану вартість” підставою для нарахування податкового кредиту без отримання податкової накладної також є: касові чеки, які містять суму поставлених товарів (послуг), загальну суму нарахованого податку (з визначенням фіскального номера, але без визначення податкового номера постачальника). При цьому з метою такого нарахування загальна сума поставлених товарів (послуг) не може перевищувати 200 гривень за день (без урахування податку на додану вартість).

На відміну від “10000-гривневого” ліміту тут мають на увазі документи які не містять податковий номер постачальника. В Законі України зазначено тільки касові чеки, адже на всіх інших документах зазначити податковий номер продавця нескладно. Слід звернути увагу, що сума в 200 гривень — це сума без ПДВ. Тобто загальна сума купівлі з урахуванням ПДВ в цьому випадку не може перевищувати 240 гривень.

Але якщо з самою сумою купівлі все ясно, то формулювання “200 гривень за день” не зовсім зрозуміле. Як його слід розуміти? На що саме поширюється зазначене обмеження (за день): на взаємовідносини покупця з одним і тим самим продавцем товарів (послуг) чи на загальну суму таких розрахунків цього покупця за день? Що робити у випадку, якщо, приміром, дві підзвітні особи підприємства в один і той самий день незалежно одна від одної та у абсолютно різних постачальників придбають для підприємства товари на суму 190 і 170 гривень? При цьому підтверджувальними документами будуть чеки, які не містять податкового номера продавця. Яким є порядок відображення зазначених в них сум у складі податкового кредиту такого підприємства в Законі України не зазначено.

               Згідно пп.7.2.6 ст.7 Закону України “Про податок на додану вартість” (див. абзац четвертий і п’ятий названого підпункту) підставою для нарахування податкового кредиту без отримання податкової накладної також є: транспортний квиток, готельний рахунок або рахунок, який виставляється платнику податку за послуги зв’язку, інші послуги, вартість яких визначається за показниками приладів обліку, що містять загальну суму платежу, суму податку та податковий номер продавця, за винятком тих, в яких форма встановлена міжнародними стандартами; ( Абзац п'ятий підпункту 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 із змінами, внесеними згідно із Законом N 2642-IV ( 2642-15 ) від 03.06.2005 )

Тепер обходитись без податкової накладної можна не лише за наявності транспортних квитків і готельних рахунків, як це було раніше, а й у разі отримання послуг зв’язку, а також інших послуг, вартість яких визначають за показниками приладів обліку. Але виникає запитання, на які послуги поширюється обмеження щодо наявності податкового номера продавця: на всі перелічені в цьому абзаці послуги чи на інші послуги, вартість яких визначається за показниками приладів обліку? Приміром на транспортних квитках може бути не зазначений податковий номер. То виходить що за тими транспортними квитками, на яких не зазначено податковий номер продавця, відносити суму ПДВ до складу податкового кредиту вже не можна.

У теперішній редакції Закону України “Про податок на додану вартість” покупцю товарів (послуг) надано можливість відстоювати свої інтереси у разі “не виписування” постачальником товарів (послуг) податкової накладної (або у разі порушення порядку її заповнення).

Тепер згідно абзацу другому пп.7.2.6 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» у разі відмови з боку постачальника товарів (послуг) надати податкову накладну або при порушенні ним порядку її заповнення отримувач таких товарів (послуг) має право додати до податкової декларації за звітний податковий період заяву зі скаргою на такого постачальника, яка є підставою для включення сум цього податку до складу податкового кредиту. До заяви додаються копії товарних чеків або інших розрахункових документів, що засвідчують факт сплати податку внаслідок придбання таких товарів (послуг).

Отримання такої скарги є підставою для проведення позапланової виїзної перевірки такого постачальника для з’ясування достовірності та повноти нарахування ним зобов’язань з цього податку за такою цивільно-правовою операцією.

            Приклад.

На підприємстві у відрядження в один день одночасно направляються 12 водіїв. На шляху прямування кожний з них заправляє автомобіль ПММ на заправках на суму до 1 тис. грн. На заправках податкові  накладні не виписуються. До змін у законодавстві бухгалтерія підприємства приймала чеки до 20 грн.

Чи має право підприємство згідно пп.7.2.6 ст.7 Закону про ПДВ на податковий кредит без податкової накладної за наявності касового чека зі всіма необхідними реквізитами? Який застосовувати ліміт: 200 грн. чи 10000 грн. на день, якщо на підприємстві підзвітних осіб (водіїв), наприклад, 20?

Якщо в касовому чеку (розрахунковому документі) зазначено податковий номер постачальника, покупцям-платникам ПДВ правомірно скористатися нормою першого абзацу пп.7.2.6 ст.7 Закону про ПДВ. Якщо такого номера не існує — варто керуватися нормою останнього абзацу цього підпункту, тобто претендувати лише на 40 грн. податкового кредиту на день.

Згідно з п.3.2 Положення про форму та зміст розрахункових документів, затвердженого наказом ДПАУ від 01.12.2000 р № 614, касовий чек обов’язково повинен містити такі реквізити, як:

- назва господарської одиниці;

- адреса господарської одиниці;

- для суб’єктів підприємницької діяльності (СПД), зареєстрованих платниками ПДВ. — індивідуальний податковий номер платника ПДВ (перед номером друкуються великі літери “ПН”);

- для СПД, які не є платниками ПДВ, — ідентифікаційний код ЄДРПОУ або ідентифікаційний номер ДРФО, перед яким друкуються великі літери “ІД”;

- вартість одиниці вимірювання товару (послуги);

- найменування товару (послуги);

- літерне позначення ставки ПДВ;

- позначення форми оплати (готівкою, карткою, в кредит, чеками тощо) і суму коштів за даною формою оплати;

- загальну вартість придбаних товарів (отриманих послуг);

- для СПД, зареєстрованих платниками ПДВ, окремим рядком — літерне позначення ставки ПДВ, розмір ставки ПДВ у відсотках, загальну суму ПДВ за всіма відзначеними в чеці товарами (послугами).

Як бачимо, інформації в касовому чеку, виданому продавцем — платником ПДВ, більш ніж достатньо для можливості покупцеві-платнику ПДВ скористатися нормою першого абзацу пп.7.2.6 ст.7 Закону про ПДВ. Головне залишається за сумою, встановленою НБУ для ліміту готівкових розрахунків на день. Згідно з постановою Правління НБУ від 09.02.2005 р. № 32, зареєстрованою в Міністерстві юстиції України 18.04.2005 р. № 410/10690, гранична сума готівкового розрахунку одного підприємства (підприємця) з іншим підприємством (підприємцем) протягом одного дня за одним або кількома платіжними документами становить 10 тис. грн. Тому кількість підзвітних водіїв на підприємстві особливого значення не має, головне, щоб з одним і тим же постачальником ПММ підприємство, на якому ці водії працюють, не перевищило ліміт готівкових розрахунків за один день.

Висновки і шляхи вирішення проблеми. За результатами проведеного аналізу можна зробити такі висновки: згідно нової редакції пп.7.2.6 ст.7 Закону України “Про податок на додану вартість” платник податку має право нараховувати податковий кредит без отримання податкової накладної за наявності:

- належним чином оформленого товарного чеку, іншого платіжного чи розрахункового документу, що підтверджує прийняття платежу постачальником від покупця таких товарів (послуг), з визначенням загальної суми такого платежу, суми податку та податкового номера постачальника при поставці товарів (послуг) за готівку чи з розрахунками картками платіжних систем, банківськими або персональними чеками у межах граничної суми, встановленої Національним банком України для готівкових розрахунків 10000грн.;

-     транспортного квитку, готельного рахунку або рахунку, який виставляється платнику податку за послуги зв’язку, інші послуги, вартість яких визначається за показниками приладів обліку, що містять загальну суму платежу, суму податку та податковий номер продавця, за винятком тих, в яких форма встановлена міжнародними стандартами;

-     касових чеків, які містять суму поставлених товарів (послуг), загальну суму нарахованого податку (з визначенням фіскального номера, але без визначення податкового номера постачальника) на суму поставлених товарів (послуг), що не перевищує 200 гривень за день (без урахування податку на додану вартість);

 

Список використаних літературних джерел

1. Закон України від 03.04.97р. №168/97-ВР “Про податок на додану вартість”, зі змінами та доповненнями.

2. Закон України “Про оподаткування прибутку підприємств” у редакції Закону від 22.05.97р. № 283/97-ВР, зі змінами та доповненнями.

3. Закон України від 31.03.2005 № 2505-IV “Про внесення змін до Закону України “Про Державний бюджет України на 2005 рік” та деяких інших законодавчих актів України”.

4. Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затверджене постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004р. № 637

5 Постанова Національного банку України від 09.02.2005р. № 32 “Про встановлення граничної суми готівкового розрахунку”.

6. Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затверджене постановою Правління Національного Банку від 19.02.2001р. № 72, зі змінами та доповненнями.

7. Порядок заповнення податкової накладної, затверджений наказом ДПАУ від 30.05.97р. №165, зі змінами та доповненнями.

8. Лист ДПАУ від 10.12.2003 р. №10138/6/19-2415.

9. Лист ДПАУ від 25.07.2005 р. № 14599/7/11-1217.

10. Лист ДПАУ від 19.12.2003 р. № 10408/6/15-2415-26.

11. Бондарева О. Податкові накладні і не тільки… для податкового кредиту // Бухгалтерія. – 2005. - №18. – С.56-59.

12. Краснокутська Л. Податковий кредит без податкової  накладної // Бухгалтерія. – 2005. - №21. – С.55-57.

13. Н.М. Ткаченко, Т.М. Горова, Н.О. Ільєнко Податкові системи країн світу та України. Облік і звітність. Київ. – Алерта. – 2004, с.552.

14. Михайленко Д. Коментар фахівця //Бухгалтерія. – 2005. – №31. – С.18-20.