О.В. Волошина,

науковий співробітник ННЦ «Інститут аграрної економіки» УААН

 

Платники єдиного податку відповідно до Указу Президента України “Про спрощену систему оподаткування, обліку і звітності суб’єктів малого підприємництва” від 03.07.98р. № 727/98 не є платниками збору на обов’язкове пенсійне страхування.

Проте Закон України від 09.07.2003р. № 1058-ІV “Про загальнообов’язкове державне пенсійне страхування”, який набрав чинності  01.01.2004р., зобов’язав суб’єктів підприємницької діяльності, що обрали особливий спосіб оподаткування  у вигляді сплати єдиного податку, нарівні з іншими страхувальниками нараховувати внески на пенсійне страхування за своїх найманих працівників, які працюють на умовах трудового договору (контракту) чи на інших умовах, передбачених чинним законодавством, а також виконують роботи за договорами цивільно-правового характеру.

Оскільки Державним казначейством України 42% від суми єдиного податку, що надійшли до казначейства, перераховується до Пенсійного фонду України, аби не допустити подвійного оподаткування Пенсійний фонд неодноразово у своїх листах (№ 935/04 від 30.01.04р., № 1831/04 від 26.02.04р., № 2645/04 та №2654/04 від 19.03.04р., №6110/04 від 29.06.04р.) викладав механізм зарахування платниками єдиного податку частини сум єдиного податку в рахунок сплати страхових внесків на загальнообов’язкове пенсійне страхування.

Звертаємо увагу, що залік не звільняє платників від обов’язку нараховувати пенсійні внески в повному обсязі та проводиться лише в рахунок нарахувань (31,8%). Суми утримань (1% або 2%) з доходів найманих працівників необхідно сплачувати в загальному порядку, так як вони мають індивідуальний характер і заносяться до персональної облікової картки застрахованої особи в системі персоніфікованого обліку відомостей про застрахованих осіб.

Для проведення заліку платникам єдиного податку разом з щомісячним Розрахунком суми страхових внесків на загальнообов’язкове державне пенсійне страхування, в якому нараховані внески відображаються у повній сумі без будь-яких вирахувань і зарахувань, слід подати платіжний документ, що засвідчує сплату єдиного податку. Таким платіжним документом може бути:

- копія платіжного доручення, яка засвідчена банком, що обслуговує страхувальника;

- квитанція або другий примірник прибуткового документу;

- інший документ, який підтверджуює внесення готівки.

Отже, до зарахування приймають 42% від суми саме сплаченого єдиного податку, а не нарахованого.

Якщо звітуючись перед Пенсійним фондом платник єдиного податку не подав необхідні до заліку документи, їх можна подати з наступним розрахунком внесків чи раніше. В будь-якому випадку органи Пенсійного фонду повинні прийняти і провести залік.

Фахівці, нажаль, не мають єдиної думки щодо відображення у бухгалтерському обліку підприємства зменшення належних до перерахування внесків до Пенсійного фонду на суму 42% сплаченого єдиного податку. Будь-які рекомендації з боку Управління методології бухгалтерського обліку Мінфіну також відсутні.

Складність бухгалтерського обліку заліку частини єдиного податку в рахунок сплати внесків до Пенсійного фонду заключається у тому, що підприємство двічі відображає витрати: перший раз при нарахуванні єдиного податку, а другий – при нарахуванні на фонд оплати праці найманих працівників страхових внесків до Пенсійного фонду. В той же час результатом проведення заліку є зменшення зобов’язання підприємства перед Пенсійним фондом. Існує декілька типових варіантів відображення заліку в бухгалтерському обліку.

Перший варіант заключається у тому, що за нарахованими у повних сумах єдиним податком і пенсійними внесками перед їх сплатою здійснюється залік методом “червоне сторно”. Зауважимо, що зменшуються витрати, які відображають нарахування єдиного податку, а не пенсійних внесків, тому що саме 42% податку зараховуються в рахунок пенсійних внесків, а не навпаки.

Таблиця 1

 

 

Перевагою цього варіанту є те, що витрати звітного місяця відображені в розмірах, що відповідають вимогам чинного законодавства: повна сума єдиного податку – у складі інших операційних витрат, а повна сума нарахованих пенсійних внесків – у складі витрат на соціальні заходи.

Зарахування єдиного податку та сторнування витрат здійснюються наступного місяця, перед перерахуванням внесків до Пенсійного фонду. Тому не перекручується фінансовий результат звітного місяця.

Другий варіант передбачає включення зарахованої суми єдиного податку до складу інших доходів від звичайної діяльності. Деякі фахівці пропонують збільшувати інші доходи від операційної діяльності (кредит рахунку 719) або нерозподілений прибуток (кредит рахунку 441). Проте застережемо, що Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій не передбачено кореспонденції за дебетом рахунку 65 і кредитом рахунку 71 чи 44.

Таблиця 2

 

 

Однак, цей варіант має недолік. Так, згідно П(С)БО 15 дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов’язання, що обумовлює збільшення власного капіталу при умові, що оцінку доходу може бути достовірно визначено, а у даній ситуації підприємство не “заробляє”, а лише уникає подвійного оподаткування пенсійних внесків. Крім того, дохід у бухгалтерському обліку відображається у сумі справедливої вартості активів, які отримані або підлягають отриманню. Але на суму зарахування підприємство жодних активів не отримувало і не отримуватиме. Отже, немає підстав для визнання доходу.

Третій варіант вимагає запровадження додаткового субрахунку, на якому обліковують нарахування і сплату зарахованої суми. Для цих цілей рекомендується відкрити на рахунку 65 субрахунок 657 “Розрахунки за внесками до Пенсійного фонду, що погашаються шляхом здійснення зарахування з частиною єдиного податку”, який буде виконувати транзитну функцію.

Таблиця 3

 

 

При застосуванні цього варіанту до витрат не включається вся сума нарахованого єдиного податку, тому що він нараховується частинами, одна з яких, минаючи рахунки витрат, відображається на транзитному субрахунку. Тому при формуванні собівартості продукції (робіт, послуг) підприємства можуть зіткнутись з деякими складнощами. Так, при однакових щомісячних витратах на оплату праці витрати на пенсійне страхування будуть змінюватись залежно від величини сплаченого єдиного податку. Визначити планову собівартість продукції  (робіт, послуг) у такому випадку буде не просто.

У Звіті про фінансові результати суб’єкта малого підприємництва (ф. № 2-м) при третьому варіанті у рядку 110 буде відображена повна сума витрат на соціальні заходи, а в рядку 131 – зменшена сума єдиного податку.

Тому ми все-таки вважаємо, що перший варіант більш прийнятний і правильніше відображає витрати підприємства.